Почему возникают временные разницы?

Автор: | 02.05.2019

Учет постоянных и временных разниц

Из-за различий правил бухгалтерского и налогового законодательства показатели прибыли и суммы налога на прибыль по данным БУ и НУ не совпадают.

Показателем налога на прибыль в БУ является условный расход (или доход, если получен убыток) по налогу на прибыль, он определяется как произведение бухгалтерской прибыли до н/о и ставки налога на прибыль.

Налог на прибыль, который организация должна заплатить в бюджет по итогам отчетного периода, определяется по данным НУ, называется текущим налогом, определяется как произведение н/о прибыли и ставки налога на прибыль.

Разница между текущим налогом и условным расходом образуют отложенные налоги и постоянные налоговые обязательства, выполняющие балансирующую, корректирующую роль.

Разницы возникают в результате применения различных правил признания и оценки доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Они делятся на временные и постоянные.

Временные разницы (ВР) – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в отчетном периоде, а в налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах, или наоборот.

Влияние временной разницы на показатели БУ происходит дважды – при возникновении и при погашении. Следовательно временная разница влияет на показатели учета в последующих отчетных периодах.

Т.о., временные разницы возникают в том случае, если доходы (расходы) подлежат признанию как в БУ, так и в НУ, но в разное время.

Для правильной идентификации возникшей разницы нужно ответить на вопрос: может ли доход (расход) быть полностью учтен как в БУ, так и НУ? Если да, то разница является временной. А если доход (расход) в одной из систем учета никогда не будет учтен полностью, то перед нами постоянная разница.

Пример. В январе организация приобрела земельный участок за 30 млн. руб. Гос. пошлина, уплаченная за регистрацию права собственности 7500 руб.

В БУ сумма госпошлины включается в первоначальную стоимость земельного участка: 30 млн. руб. + 7500 руб. = 30 007 500 руб.

В НУ госпошлина включена в состав прочих расходов. Затраты на приобретение земельного участка включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 5 лет (ст. 264.1 НК):

30 млн. руб. : 60 мес. = 500 000 руб.

Таким образом, в январе расходы в НУ оказались больше, чем в БУ на 507 500 руб., а в последующие месяцы – на 500 000 руб.

Вопрос: какая разница возникает – постоянная или временная?

Ответ: расходы на приобретение земельного участка полностью признаются в БУ и НУ, но в разные периоды. Значит, возникающая разница является временной.

Временные разницыбывают двух видов: вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР). Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА), а налогооблагаемые временные разницы – к формированию отложенных налоговых обязательств (ОНО).

Рис. Возникновение временных разниц

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают в том случае, когда расходы в БУ признаются раньше, а доходы – позже, чем в НУ:

Рб > Рн; Дб < Дн

Примеры ВВР:

— если сумма амортизации, начисленная в БУ, больше суммы амортизации, начисленной в НУ;

— разницы из-за различного списания коммерческих и управленческих расходов в БУ и НУ;

— суммы перенесенного на будущее убытка, не использованного в отчетном периоде и др.

ВВР приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА):

ОНА = ВВР * 20 % (ставка налога на прибыль).

Начисление ОНА: Дт 09 «Отложенный налоговый актив» — Кт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

При уменьшении или полном погашении ОНА проводка имеет обратный вид: ДТ 68 – Кт 09 – уменьшен ОНА.

В случае выбытия актива, по которому начислен ОНА, сумма ОНА списывается на счет прибылей и убытков: Дт 99 – Кт 09 – списан ОНА.

Пример: Организация продала оборудование с убытком в 15 000 руб. Оставшийся срок полезного использования 10 месяцев.

В БУ убыток полностью признается в период его возникновения:

Дт 62 – Кт 91.1 – 53 000 руб. – учтен доход от реализации (с НДС)

Дт 91.2 – Кт 01 – 60 000 руб. – списана остаточная стоимость

Дт 91.3 – Кт 68 – 8 000 руб. – начислен НДС по реализации.

Кт 91.9 – Дт 99 – 15 000 руб. – убыток от реализации.

В НУ убыток признается равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации: 15 000 : 10 мес. – 1500 руб. ежемесячно.

ВВР = 15 000 – 1500 = 13500 руб.

ОНА = 13 500 руб. * 20 % = 2700 руб.

Вычитаемые временные разницы приводят к тому, что налогооблагаемая прибыль больше бухгалтерской. В этом случае организация за текущий период должна как бы переплатить налог на прибыль (по НУ) относительно налога на прибыль, исчисленной в БУ.

Превышение текущего налога над условным называется отложенным налоговым активом (ОНА):

ОНА = Текущий налог — Условный расход

(по данным НУ) (По данным БУ)

ОНА – это сумма, на которую будет уменьшен налог на прибыль в следующих периодах (часть отложенного налога на прибыль)

В Бух. балансе ОНА отражается в I разделе «Внеоборотные активы». В Отчете о финн. рез. по строке «ОНА» отражается сальдо счета 09. Этот показатель может быть положительным или отрицательным. Если дебетовый оборот > кредитового, показатель в Ф 2 отражается в скобках.

На финансовый результат ОНА не влияет и не учитывается при его формировании. Ее можно рассматривать как расходы будущих периодов, которые оплачены в более ранний период, чем использованы. В следующие периоды бухгалтерская прибыль начнет догонять налоговую – условный налог по БУ будет больше текущего налога по НУ. Уплаченная ранее сумма налога приведет к экономии денежных средств последующих периодов за счет сокращения налоговых обязательств.

Налогооблагаемые временные разницы (НВР) возникают в том случае, когда расходы в БУ признаются позже, чем в НУ, а доходы в БУ раньше, чем в НУ: Рб < Рн; Дб > Дн.

НВР приводят к формированию отложенных налоговых обязательств (ОНО):

ОНО = НВР * 20 %.

Начисление ОНО: Дт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства». При уменьшении или погашении ОНО – обратная проводка Дт 77 – Кт 68.

НВР приводят к тому, что бухгалтерская прибыль становится больше налогооблагаемой. В этом случае по итогам отчетного периода организация как бы недоплачивает налог на прибыль в бюджет. Сумма недоплаты является отложенным налоговым обязательством (ОНО):

ОНО = Условный расход — Текущий налог

(по БУ) (по НУ)

ОНО – это сумма, на которую увеличится налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в следующих отчетных периодах

В БУ ОНО рассматривается как перевод задолженности из краткосрочной в долгосрочную, так как оплата уже учтенного при расчете чистой прибыли расхода откладывается на срок более года, поэтому отражается в IV разделе баланса.

Эта «недоплата» сигнализирует о том, что в последующие отчетные периоды этот налог придется уплатить в бюджет.

В отчете о финн. рез. по строке «ОНО» отражается сальдо сч. 77. Этот показатель может быть положительным или отрицательным. Если дебетовый оборот < кредитового, показатель отражается в отчете в круглых скобках.

Показатели отложенных налогов в балансе (ОНА, ОНО) позволяют довести до пользователя отчетности информацию о событиях, которые возможно произойдут в будущих периодах и могут повлиять как на величину финансового результата, так и на поток денежных средств.

Таким образом, вычитаемая временная разница появляется, когда доход отражается в НУ или расход в БУ в большей сумме.

Налогооблагаемая временная разница появляется, когда расход отражается в НУ или доход в БУ в большей сумме.

Постоянные разницы (ПР) – это доходы и расходы, которые формируют:

— бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаются из расчета налоговой базы как текущего отчетного, так и последующих отчетных периодов;

— налоговую базу по налогу на прибыль и исключаются из бухгалтерской прибыли (убытка) как текущего, так и последующих периодов.

Иными словами, это суммы, которые отражаются в бухгалтерском учете, но не принимаются в налоговом учете (или признаются в НУ в пределах норматива). И наоборот, учитываются в целях налогообложения, но не отражаются в бухгалтерском учете.

Постоянные разницы не оказывают никакого влияния на показатели будущих отчетных периодов. Их действие ограничивается исключительно пределами того отчетного периода, когда они возникают. Если доходы (расходы) признаются в разных суммах в БУ и НУ, то это разница постоянная.

Постоянные разницыможно разделить на два вида: положительные и отрицательные. Положительные постоянные разницы (ППР) формируют постоянные налоговые обязательства (ПНО), а отрицательные постоянные разницы (ОПР) формируют постоянные налоговые активы (ПНА).

ПНО = положительная постоянная разница * 20 %

ПНА = отрицательная постоянная разница * 20 %

Для того, чтобы определить вид возникшей постоянной разницы, необходимо воспользоваться схемой:

Рис. Возникновение постоянных разниц

Положительные постоянные разницы (ППР) являются следствием того, что доходы в БУ учитываются в меньшем размере, чем в НУ (например, при реализации по ценам ниже рыночных), а расходы учитываются в целях налогообложения в меньшем размере (например, только в пределах норм учитываются потери от порчи материалов при их хранении и транспортировке, суммы убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств сверх норм):

Дн > Дб, Рн < Рб Дн, РН – доход и расход, исчисленный в НУ,

Дб, Рб – доход и расход, исчисленный в БУ.

Результатом этого является то, что налог, рассчитанный по данным БУ, меньше суммы налога по данным НУ. Поэтому приходится доначислять налог на прибыль, т.е. отражать в БУ ПНО:

Дт 99, субсчет «ПНО (ПНА)» — Кт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Возникновение отрицательных постоянных разниц (ОПР) являются следствием того, что доходы не признаются в НУ (например, доходы, полученные в рамках целевого финансирования), а расходы не учитываются в БУ или учитываются в меньшем размере.

Дн < Дб, Рн > Рб

При этом налог на прибыль по данным БУ больше налога на прибыль по данным НУ. Поэтому необходимо сторнировать часть уже начисленного налога на прибыль:

ДТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — Кт 99, субсчет «ПНО (ПНА)».

Пример: Учредитель передал организации безвозмездно денежные средства в сумме 2 млн. руб.

В БУ эта сумма включена в состав прочих доходов. В НУ эта сумма не учитывается, т.к. доходы в виде безвозмездно полученного имущества от учредителя, доля которого в уставном капитале больше 50 %, не включается в состав внереализационных доходов.

Возникает отрицательная постоянная разница, которая приводит к образованию ПНА = 2 млн. руб. * 20 % = 400 тыс. руб.

Согласно ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль определяется по формуле:

ТНпр = Условный доход (расход) + ПНО — ПОА + ОНА – ОНО

Условный расход по налогу на прибыль учитывается на отдельном субсчете счета 99: Дт 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» — Кт 68.

Если образуется бухгалтерский убыток, то отражается условный доход по налогу на прибыль: Убыток бухгалтерский * Ставка налога на прибыль.

Отражается Дт 68 – Кт 99, субсчет «Условный Доход/расход по налогу на прибыль»

Бухгалтерская прибыль (убыток) формируется из прибыли (убытка) от обычных видов деятельности (90 сч.), сальдо прочих доходов и расходов (91 сч.), а также доходов и расходов, непосредственно учитываемых ан сч. 99. Помимо этого на сч. 99 отражаются суммы, связанные с расчетом налога на прибыль:

— начисленного условного расхода или дохода по налогу на прибыль

— постоянных налоговых активов или обязательств

В бух. учете чистая прибыль определяется с учетом условного дохода (расхода) и ПНО (ПНА):

Чистая прибыль = Прибыль (убыток) – Условный расход (доход) – ПНО + ПНА

Строка «Текущий налог на прибыль» Ф № 2 – это сумма налога на прибыль, указанная по стр. 250 Декларации по налога на прибыль.

В Отчете о прибылях и убытках для расчета чистой прибыли используются показатели прибыли до н/о, текущий налог, ОНА, ОНО. Сумма ПНО (ПНА) в расчете чистой прибыли по Ф №2 не приводится. в Ф №2 она приводится после расчета чистой прибыли как справочный показатель.

Чистая прибыль = Прибыль – Текущий + ОНА + ОНО

до н/о налог

>Причины большой и маленькой разницы между верхним и нижним давлением

Маленькая разница между верхним и нижним давлением

Распространено мнение, что уровень низкого пульсового давления не обязательно должен быть 30 единиц. Правильней считать, исходя из величины систолического АД. Если пульсовое расстояние составляет менее 25% верхнего, тогда считается, что это низкий показатель. Например, нижний граничный предел для АД 120 мм является 30 единиц. Итого оптимальный уровень – 120/90 (120 — 30 = 90).

Маленькое различие между систолическим и диастолическим давлением проявится у пациента в виде симптомов:

  • слабости;
  • апатии или раздражительности;
  • обмороков, головокружений;
  • сонливости;
  • нарушения внимания;
  • головных болей.

Низкое пульсовое давление всегда должно вызывать опасение. Если его величина минимальная – менее 30, это говорит о вероятных патологических процессах:

  • сердечной недостаточности (сердце трудится на износ, не справляется с высокой нагрузкой);
  • недостаточности внутренних органов;
  • инсульте левого желудочка;
  • аортальном стенозе;
  • тахикардии;
  • кардиосклерозе;
  • миокардите;
  • инфаркте на фоне физического перенапряжения.

Небольшая разница между АД (систолическим/диастолическим) может приводить к гипоксии, атрофическим изменениям головного мозга, нарушению зрения, дыхательному параличу, остановке сердца. Данное состояние очень опасно, поскольку оно имеет свойство нарастать, становиться неуправляемым, плохо поддающимся медикаментозному лечению. Важно следить не только за верхними цифрами АД, но и за нижними, высчитывая разницу между ними, чтобы суметь своевременно оказать помощь близким или себе.

Большая разница между верхним и нижним давлением

Опасной, чреватой последствиями является большая разница между систолическим и диастолическим давлением. Состояние может указывать на угрозу инсульта / инфаркта миокарда. Если произошло увеличение пульсовой разницы, это подсказывает, что сердце теряет свою активность. В этом случае пациенту ставят диагноз «брадикардия». О предгипертензии (это пограничное состояние между нормой и болезнью) можно говорить, если разность составляет более 50 мм.

Большая разница свидетельствует о старении. Если нижнее кровяное АД уменьшается, а верхнее остается нормальным, человеку становится трудно концентрировать внимание, возникают:

  • обморочные состояния;
  • раздражительность;
  • тремор конечностей;
  • апатия;
  • головокружения;
  • сонливость.

Разница сверх нормы может указывать на нарушения работы органов пищеварения, поражения желчного пузыря / протоков, туберкулез. Не стоит паниковать, увидев, что стрелка тонометра показала нежелательные цифры. Возможно, связано это с погрешностями работы аппарата. Лучше обратиться к врачам, чтобы найти причину недомогания, получить соответствующие лечебные назначения.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *