Постоянные разницы

Автор: | 17.08.2018

Учет постоянных и временных разниц

Из-за различий правил бухгалтерского и налогового законодательства показатели прибыли и суммы налога на прибыль по данным БУ и НУ не совпадают.

Показателем налога на прибыль в БУ является условный расход (или доход, если получен убыток) по налогу на прибыль, он определяется как произведение бухгалтерской прибыли до н/о и ставки налога на прибыль.

Налог на прибыль, который организация должна заплатить в бюджет по итогам отчетного периода, определяется по данным НУ, называется текущим налогом, определяется как произведение н/о прибыли и ставки налога на прибыль.

Разница между текущим налогом и условным расходом образуют отложенные налоги и постоянные налоговые обязательства, выполняющие балансирующую, корректирующую роль.

Разницы возникают в результате применения различных правил признания и оценки доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Они делятся на временные и постоянные.

Временные разницы (ВР) – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в отчетном периоде, а в налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах, или наоборот.

Влияние временной разницы на показатели БУ происходит дважды – при возникновении и при погашении. Следовательно временная разница влияет на показатели учета в последующих отчетных периодах.

Т.о., временные разницы возникают в том случае, если доходы (расходы) подлежат признанию как в БУ, так и в НУ, но в разное время.

Для правильной идентификации возникшей разницы нужно ответить на вопрос: может ли доход (расход) быть полностью учтен как в БУ, так и НУ? Если да, то разница является временной. А если доход (расход) в одной из систем учета никогда не будет учтен полностью, то перед нами постоянная разница.

Пример. В январе организация приобрела земельный участок за 30 млн. руб.

Что такое ПНА и ПНО и типовые проводки

Гос. пошлина, уплаченная за регистрацию права собственности 7500 руб.

В БУ сумма госпошлины включается в первоначальную стоимость земельного участка: 30 млн. руб. + 7500 руб. = 30 007 500 руб.

В НУ госпошлина включена в состав прочих расходов. Затраты на приобретение земельного участка включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 5 лет (ст. 264.1 НК):

30 млн. руб. : 60 мес. = 500 000 руб.

Таким образом, в январе расходы в НУ оказались больше, чем в БУ на 507 500 руб., а в последующие месяцы – на 500 000 руб.

Вопрос: какая разница возникает – постоянная или временная?

Ответ: расходы на приобретение земельного участка полностью признаются в БУ и НУ, но в разные периоды. Значит, возникающая разница является временной.

Временные разницыбывают двух видов: вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР). Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА), а налогооблагаемые временные разницы – к формированию отложенных налоговых обязательств (ОНО).

Рис. Возникновение временных разниц

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают в том случае, когда расходы в БУ признаются раньше, а доходы – позже, чем в НУ:

Рб > Рн; Дб < Дн

Примеры ВВР:

— если сумма амортизации, начисленная в БУ, больше суммы амортизации, начисленной в НУ;

— разницы из-за различного списания коммерческих и управленческих расходов в БУ и НУ;

— суммы перенесенного на будущее убытка, не использованного в отчетном периоде и др.

ВВР приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА):

ОНА = ВВР * 20 % (ставка налога на прибыль).

Начисление ОНА: Дт 09 «Отложенный налоговый актив» — Кт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

При уменьшении или полном погашении ОНА проводка имеет обратный вид: ДТ 68 – Кт 09 – уменьшен ОНА.

В случае выбытия актива, по которому начислен ОНА, сумма ОНА списывается на счет прибылей и убытков: Дт 99 – Кт 09 – списан ОНА.

Пример: Организация продала оборудование с убытком в 15 000 руб. Оставшийся срок полезного использования 10 месяцев.

В БУ убыток полностью признается в период его возникновения:

Дт 62 – Кт 91.1 – 53 000 руб. – учтен доход от реализации (с НДС)

Дт 91.2 – Кт 01 – 60 000 руб. – списана остаточная стоимость

Дт 91.3 – Кт 68 – 8 000 руб. – начислен НДС по реализации.

Кт 91.9 – Дт 99 – 15 000 руб. – убыток от реализации.

В НУ убыток признается равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации: 15 000 : 10 мес. – 1500 руб. ежемесячно.

ВВР = 15 000 – 1500 = 13500 руб.

ОНА = 13 500 руб. * 20 % = 2700 руб.

Вычитаемые временные разницы приводят к тому, что налогооблагаемая прибыль больше бухгалтерской. В этом случае организация за текущий период должна как бы переплатить налог на прибыль (по НУ) относительно налога на прибыль, исчисленной в БУ.

Превышение текущего налога над условным называется отложенным налоговым активом (ОНА):

ОНА = Текущий налог — Условный расход

(по данным НУ) (По данным БУ)

ОНА – это сумма, на которую будет уменьшен налог на прибыль в следующих периодах (часть отложенного налога на прибыль)

В Бух. балансе ОНА отражается в I разделе «Внеоборотные активы». В Отчете о финн. рез. по строке «ОНА» отражается сальдо счета 09. Этот показатель может быть положительным или отрицательным. Если дебетовый оборот > кредитового, показатель в Ф 2 отражается в скобках.

На финансовый результат ОНА не влияет и не учитывается при его формировании. Ее можно рассматривать как расходы будущих периодов, которые оплачены в более ранний период, чем использованы. В следующие периоды бухгалтерская прибыль начнет догонять налоговую – условный налог по БУ будет больше текущего налога по НУ. Уплаченная ранее сумма налога приведет к экономии денежных средств последующих периодов за счет сокращения налоговых обязательств.

Налогооблагаемые временные разницы (НВР) возникают в том случае, когда расходы в БУ признаются позже, чем в НУ, а доходы в БУ раньше, чем в НУ: Рб < Рн; Дб > Дн.

НВР приводят к формированию отложенных налоговых обязательств (ОНО):

ОНО = НВР * 20 %.

Начисление ОНО: Дт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства». При уменьшении или погашении ОНО – обратная проводка Дт 77 – Кт 68.

НВР приводят к тому, что бухгалтерская прибыль становится больше налогооблагаемой. В этом случае по итогам отчетного периода организация как бы недоплачивает налог на прибыль в бюджет. Сумма недоплаты является отложенным налоговым обязательством (ОНО):

ОНО = Условный расход — Текущий налог

(по БУ) (по НУ)

ОНО – это сумма, на которую увеличится налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в следующих отчетных периодах

В БУ ОНО рассматривается как перевод задолженности из краткосрочной в долгосрочную, так как оплата уже учтенного при расчете чистой прибыли расхода откладывается на срок более года, поэтому отражается в IV разделе баланса.

Эта «недоплата» сигнализирует о том, что в последующие отчетные периоды этот налог придется уплатить в бюджет.

В отчете о финн. рез. по строке «ОНО» отражается сальдо сч. 77. Этот показатель может быть положительным или отрицательным. Если дебетовый оборот < кредитового, показатель отражается в отчете в круглых скобках.

Показатели отложенных налогов в балансе (ОНА, ОНО) позволяют довести до пользователя отчетности информацию о событиях, которые возможно произойдут в будущих периодах и могут повлиять как на величину финансового результата, так и на поток денежных средств.

Таким образом, вычитаемая временная разница появляется, когда доход отражается в НУ или расход в БУ в большей сумме.

Налогооблагаемая временная разница появляется, когда расход отражается в НУ или доход в БУ в большей сумме.

Постоянные разницы (ПР) – это доходы и расходы, которые формируют:

— бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаются из расчета налоговой базы как текущего отчетного, так и последующих отчетных периодов;

— налоговую базу по налогу на прибыль и исключаются из бухгалтерской прибыли (убытка) как текущего, так и последующих периодов.

Иными словами, это суммы, которые отражаются в бухгалтерском учете, но не принимаются в налоговом учете (или признаются в НУ в пределах норматива). И наоборот, учитываются в целях налогообложения, но не отражаются в бухгалтерском учете.

Постоянные разницы не оказывают никакого влияния на показатели будущих отчетных периодов. Их действие ограничивается исключительно пределами того отчетного периода, когда они возникают.

Если доходы (расходы) признаются в разных суммах в БУ и НУ, то это разница постоянная.

Постоянные разницыможно разделить на два вида: положительные и отрицательные. Положительные постоянные разницы (ППР) формируют постоянные налоговые обязательства (ПНО), а отрицательные постоянные разницы (ОПР) формируют постоянные налоговые активы (ПНА).

ПНО = положительная постоянная разница * 20 %

ПНА = отрицательная постоянная разница * 20 %

Для того, чтобы определить вид возникшей постоянной разницы, необходимо воспользоваться схемой:

Рис. Возникновение постоянных разниц

Положительные постоянные разницы (ППР) являются следствием того, что доходы в БУ учитываются в меньшем размере, чем в НУ (например, при реализации по ценам ниже рыночных), а расходы учитываются в целях налогообложения в меньшем размере (например, только в пределах норм учитываются потери от порчи материалов при их хранении и транспортировке, суммы убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств сверх норм):

Дн > Дб, Рн < Рб Дн, РН – доход и расход, исчисленный в НУ,

Дб, Рб – доход и расход, исчисленный в БУ.

Результатом этого является то, что налог, рассчитанный по данным БУ, меньше суммы налога по данным НУ. Поэтому приходится доначислять налог на прибыль, т.е. отражать в БУ ПНО:

Дт 99, субсчет «ПНО (ПНА)» — Кт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Возникновение отрицательных постоянных разниц (ОПР) являются следствием того, что доходы не признаются в НУ (например, доходы, полученные в рамках целевого финансирования), а расходы не учитываются в БУ или учитываются в меньшем размере.

Дн < Дб, Рн > Рб

При этом налог на прибыль по данным БУ больше налога на прибыль по данным НУ. Поэтому необходимо сторнировать часть уже начисленного налога на прибыль:

ДТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — Кт 99, субсчет «ПНО (ПНА)».

Пример: Учредитель передал организации безвозмездно денежные средства в сумме 2 млн. руб.

В БУ эта сумма включена в состав прочих доходов. В НУ эта сумма не учитывается, т.к. доходы в виде безвозмездно полученного имущества от учредителя, доля которого в уставном капитале больше 50 %, не включается в состав внереализационных доходов.

Возникает отрицательная постоянная разница, которая приводит к образованию ПНА = 2 млн. руб. * 20 % = 400 тыс. руб.

Согласно ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль определяется по формуле:

ТНпр = Условный доход (расход) + ПНО — ПОА + ОНА – ОНО

Условный расход по налогу на прибыль учитывается на отдельном субсчете счета 99: Дт 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» — Кт 68.

Если образуется бухгалтерский убыток, то отражается условный доход по налогу на прибыль: Убыток бухгалтерский * Ставка налога на прибыль.

Отражается Дт 68 – Кт 99, субсчет «Условный Доход/расход по налогу на прибыль»

Бухгалтерская прибыль (убыток) формируется из прибыли (убытка) от обычных видов деятельности (90 сч.), сальдо прочих доходов и расходов (91 сч.), а также доходов и расходов, непосредственно учитываемых ан сч. 99. Помимо этого на сч. 99 отражаются суммы, связанные с расчетом налога на прибыль:

— начисленного условного расхода или дохода по налогу на прибыль

— постоянных налоговых активов или обязательств

В бух. учете чистая прибыль определяется с учетом условного дохода (расхода) и ПНО (ПНА):

Чистая прибыль = Прибыль (убыток) – Условный расход (доход) – ПНО + ПНА

Строка «Текущий налог на прибыль» Ф № 2 – это сумма налога на прибыль, указанная по стр. 250 Декларации по налога на прибыль.

В Отчете о прибылях и убытках для расчета чистой прибыли используются показатели прибыли до н/о, текущий налог, ОНА, ОНО. Сумма ПНО (ПНА) в расчете чистой прибыли по Ф №2 не приводится. в Ф №2 она приводится после расчета чистой прибыли как справочный показатель.

Чистая прибыль = Прибыль – Текущий + ОНА + ОНО

до н/о налог

Дата добавления: 2016-11-02; просмотров: 753;

Алгоритм применения ПБУ 18/02.

1)Исчисляется и отражается в бухгалтерском учете условный доход (условный расход) по налогу на прибыль:

Объект Расчет Проводка
Бухгалтерская прибыль (БП) БП х 20% = УрН Д 99 К 68
Бухгалтерский убыток (БУ) БУ х 20% = УдН Д 68 К 99

2) Выявляются постоянные и временные разницы по доходам и расходам:

Объект Сумма в налоговом учете Налоговая база В последующие периоды Вид разницы
Доходы больше больше Доходы признаются в бухгалтерском учете ВВР
больше Доходы не признаются в бухгалтерском учете ППР
меньше меньше Доходы признаются в бухгалтерском учете НВР
меньше Доходы не признаются в бухгалтерском учете ПОР
Расходы больше меньше Расходы признаются в бухгалтерском учете НВР
меньше Расходы не признаются в бухгалтерском учете ПОР
меньше больше Расходы признаются в бухгалтерском учете ВВР
больше Расходы не признаются в бухгалтерском учете ППР

3) Определяются постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства и отражаются в бухгалтерском учете:

Вид разницы Расчет Проводка
ППР ППР х 20% = ПНО Д 99 К 68
ПОР ПОР х 20% = ПНА Д 68 К 99
ВВР ВВР х 20% = ОНА Д 09 К 68
НВР НВР х 20% = ОНО Д 68 К 77

4) Выявляются операции, при которых происходит погашение временных разниц, и отражается в бухгалтерском учете уменьшение (погашение) отложенных налогов:

Временные разницы В налоговом учете В бухгалтерском учете Отложенные налоги Проводка
Погашение ВВР Учтены ранее не признанные расходы Учтены ранее не признанные доходы Уменьшение (погашение) ОНА Д 68 К 09
Погашение НВР Учтены ранее не признанные доходы Учтены ранее не признанные расходы Уменьшение (погашение) ОНО Д 77 К 68

5) Выявляются (при необходимости) случаи выбытия объектов (активов или обязательств), по которым раньше были сформированы отложенные налоги. Если временные разницы при выбытии этих объектов не погашаются, то отложенные налоги списываются на финансовый результат:

Отложенные налоги В налоговом учете В бухгалтерском учете Проводка
Списание ОНА Расход не будет учтен Доход не будет учтен Д 99 К 09
Списание ОНО Доход не будет учтен Расход не будет учтен Д 77 К 99

Временная разница (ВР) — сумма доходов или расходов, формирующая бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах. ВР приводит к образованию отложенного налога на прибыль. Выделяются два вида ВР — вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемая временная разница (ВВР) — сумма доходов, признаваемая в целях налогообложения и не отраженная в бухгалтерском учете в отчетном периоде, но подлежащая отражению в бухгалтерском учете в последующих отчетных периодах, либо сумма расходов, отраженная в бухгалтерском учете и не учтенная в целях налогообложения в отчетном периоде, но подлежащая признанию в налоговом учете в последующих отчетных периодах. ВВР приводит к образованию отложенного налогового актива.

Налогооблагаемая временная разница (НВР) — сумма доходов, отраженная в бухгалтерском учете и не учтенная в целях налогообложения в отчетном периоде, но подлежащая признанию в налоговом учете в последующих отчетных периодах, либо сумма расходов, признанная в целях налогообложения и не отраженная в бухгалтерском учете в отчетном периоде, но подлежащая отражению в бухгалтерском учете в последующих отчетных периодах.

Выявление и отражение постоянных и временных разниц в соответствии с ПБУ 18/02

НВР приводит к образованию отложенного налогового обязательства.

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) — сумма отложенного налога на прибыль, исчисленная исходя из налогооблагаемых временных разниц, которая приводит к уменьшению налоговых платежей в отчетном периоде и должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, в последующих отчетных периодах.

Отложенный налоговый актив (ОНА) — сумма отложенного налога на прибыль, исчисленная исходя из вычитаемых временных разниц, которая приводит к увеличению налоговых платежей в отчетном периоде и должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, в последующих отчетных периодах.

Отложенный налог на прибыль (ОН) — часть суммы налога на прибыль, исчисленная из временных разниц, которая в отчетном периоде приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей, но в последующих отчетных периодах оказывает обратное влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет. Выделяются два вида ОН — отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство.

Постоянная разница (ПР) — сумма доходов или расходов, формирующая бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемая из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Либо на оборот — учитываемая в целях налогообложения и не подлежащая отражению в бухгалтерском учете как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

ПР приводит к образованию постоянного налогового обязательства или актива. Выделяются два вида ПР — постоянные положительные разницы и постоянные отрицательные разницы.

Постоянная отрицательная разница (ПОР) — сумма доходов, формирующая бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемая из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. ПОР приводит к образованию постоянного налогового актива.

Постоянная положительная разница (ППР) — сумма расходов, формирующая бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемая из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, либо сумма доходов, признаваемая в целях налогообложения, но не учитываемая в бухгалтерском учете как отчетного, так и последующих отчетных периодов. ППР приводит к образованию постоянного налогового обязательства.

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) — сумма налога, исчисленная исходя из постоянных положительных разниц, которая приводит к увеличению налоговых платежей в отчетном периоде и в дальнейшем не подлежит погашению.

Постоянный налоговый актив (ПНА) — сумма налога, исчисленная исходя из постоянных отрицательных разниц, которая приводит к уменьшению налоговых платежей в отчетном периоде и в дальнейшем не подлежит погашению.

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) (НПр) — сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет по итогам отчетного периода, исчисленная исходя из величины условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированной на суммы постоянных налоговых обязательств, постоянных налоговых активов, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, сформированных в отчетном периоде.

Условный доход по налогу на прибыль (УдН) — сумма налога на прибыль, исчисленная исходя из суммы убытка, сформированного по данным бухгалтерского учета, и отраженная на счетах бухгалтерского учета не зависимо от величины налогооблагаемой прибыли (налогового убытка).

Условный налог на прибыль (УН) — сумма налога на прибыль, исчисленная исходя из финансового результата (прибыли, убытка), сформированного в бухгалтерском учете, и отраженная на счетах бухгалтерского учета независимо от величины налогооблагаемой прибыли (налогового убытка). Выделяются два вида УН — условный доход по налогу на прибыль и условный расход по налогу на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль (УрН) — это сумма налога на прибыль, исчисленная исходя из суммы прибыли, сформированной по данным бухгалтерского учета, и отраженная на счетах бухгалтерского учета независимо от величины налогооблагаемой прибыли (налогового убытка).

Дата добавления: 2015-12-26; просмотров: 450;

Учет постоянных и временных разниц

Из-за различий правил бухгалтерского и налогового законодательства показатели прибыли и суммы налога на прибыль по данным БУ и НУ не совпадают.

Показателем налога на прибыль в БУ является условный расход (или доход, если получен убыток) по налогу на прибыль, он определяется как произведение бухгалтерской прибыли до н/о и ставки налога на прибыль.

Налог на прибыль, который организация должна заплатить в бюджет по итогам отчетного периода, определяется по данным НУ, называется текущим налогом, определяется как произведение н/о прибыли и ставки налога на прибыль.

Разница между текущим налогом и условным расходом образуют отложенные налоги и постоянные налоговые обязательства, выполняющие балансирующую, корректирующую роль.

Разницы возникают в результате применения различных правил признания и оценки доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Они делятся на временные и постоянные.

Временные разницы (ВР) – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в отчетном периоде, а в налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах, или наоборот.

Влияние временной разницы на показатели БУ происходит дважды – при возникновении и при погашении. Следовательно временная разница влияет на показатели учета в последующих отчетных периодах.

Т.о., временные разницы возникают в том случае, если доходы (расходы) подлежат признанию как в БУ, так и в НУ, но в разное время.

Для правильной идентификации возникшей разницы нужно ответить на вопрос: может ли доход (расход) быть полностью учтен как в БУ, так и НУ? Если да, то разница является временной. А если доход (расход) в одной из систем учета никогда не будет учтен полностью, то перед нами постоянная разница.

Пример. В январе организация приобрела земельный участок за 30 млн. руб. Гос. пошлина, уплаченная за регистрацию права собственности 7500 руб.

В БУ сумма госпошлины включается в первоначальную стоимость земельного участка: 30 млн. руб. + 7500 руб. = 30 007 500 руб.

В НУ госпошлина включена в состав прочих расходов. Затраты на приобретение земельного участка включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 5 лет (ст. 264.1 НК):

30 млн. руб. : 60 мес. = 500 000 руб.

Таким образом, в январе расходы в НУ оказались больше, чем в БУ на 507 500 руб., а в последующие месяцы – на 500 000 руб.

Вопрос: какая разница возникает – постоянная или временная?

Ответ: расходы на приобретение земельного участка полностью признаются в БУ и НУ, но в разные периоды. Значит, возникающая разница является временной.

Временные разницыбывают двух видов: вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР). Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА), а налогооблагаемые временные разницы – к формированию отложенных налоговых обязательств (ОНО).

Рис. Возникновение временных разниц

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают в том случае, когда расходы в БУ признаются раньше, а доходы – позже, чем в НУ:

Рб > Рн; Дб < Дн

Примеры ВВР:

— если сумма амортизации, начисленная в БУ, больше суммы амортизации, начисленной в НУ;

— разницы из-за различного списания коммерческих и управленческих расходов в БУ и НУ;

— суммы перенесенного на будущее убытка, не использованного в отчетном периоде и др.

ВВР приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА):

ОНА = ВВР * 20 % (ставка налога на прибыль).

Начисление ОНА: Дт 09 «Отложенный налоговый актив» — Кт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

При уменьшении или полном погашении ОНА проводка имеет обратный вид: ДТ 68 – Кт 09 – уменьшен ОНА.

В случае выбытия актива, по которому начислен ОНА, сумма ОНА списывается на счет прибылей и убытков: Дт 99 – Кт 09 – списан ОНА.

Пример: Организация продала оборудование с убытком в 15 000 руб. Оставшийся срок полезного использования 10 месяцев.

В БУ убыток полностью признается в период его возникновения:

Дт 62 – Кт 91.1 – 53 000 руб. – учтен доход от реализации (с НДС)

Дт 91.2 – Кт 01 – 60 000 руб. – списана остаточная стоимость

Дт 91.3 – Кт 68 – 8 000 руб. – начислен НДС по реализации.

Кт 91.9 – Дт 99 – 15 000 руб. – убыток от реализации.

В НУ убыток признается равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации: 15 000 : 10 мес. – 1500 руб. ежемесячно.

ВВР = 15 000 – 1500 = 13500 руб.

ОНА = 13 500 руб. * 20 % = 2700 руб.

Вычитаемые временные разницы приводят к тому, что налогооблагаемая прибыль больше бухгалтерской. В этом случае организация за текущий период должна как бы переплатить налог на прибыль (по НУ) относительно налога на прибыль, исчисленной в БУ.

Превышение текущего налога над условным называется отложенным налоговым активом (ОНА):

ОНА = Текущий налог — Условный расход

(по данным НУ) (По данным БУ)

ОНА – это сумма, на которую будет уменьшен налог на прибыль в следующих периодах (часть отложенного налога на прибыль)

В Бух. балансе ОНА отражается в I разделе «Внеоборотные активы». В Отчете о финн. рез. по строке «ОНА» отражается сальдо счета 09. Этот показатель может быть положительным или отрицательным. Если дебетовый оборот > кредитового, показатель в Ф 2 отражается в скобках.

На финансовый результат ОНА не влияет и не учитывается при его формировании. Ее можно рассматривать как расходы будущих периодов, которые оплачены в более ранний период, чем использованы. В следующие периоды бухгалтерская прибыль начнет догонять налоговую – условный налог по БУ будет больше текущего налога по НУ. Уплаченная ранее сумма налога приведет к экономии денежных средств последующих периодов за счет сокращения налоговых обязательств.

Налогооблагаемые временные разницы (НВР) возникают в том случае, когда расходы в БУ признаются позже, чем в НУ, а доходы в БУ раньше, чем в НУ: Рб < Рн; Дб > Дн.

НВР приводят к формированию отложенных налоговых обязательств (ОНО):

ОНО = НВР * 20 %.

Начисление ОНО: Дт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства». При уменьшении или погашении ОНО – обратная проводка Дт 77 – Кт 68.

НВР приводят к тому, что бухгалтерская прибыль становится больше налогооблагаемой. В этом случае по итогам отчетного периода организация как бы недоплачивает налог на прибыль в бюджет. Сумма недоплаты является отложенным налоговым обязательством (ОНО):

ОНО = Условный расход — Текущий налог

(по БУ) (по НУ)

ОНО – это сумма, на которую увеличится налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в следующих отчетных периодах

В БУ ОНО рассматривается как перевод задолженности из краткосрочной в долгосрочную, так как оплата уже учтенного при расчете чистой прибыли расхода откладывается на срок более года, поэтому отражается в IV разделе баланса.

Эта «недоплата» сигнализирует о том, что в последующие отчетные периоды этот налог придется уплатить в бюджет.

В отчете о финн. рез. по строке «ОНО» отражается сальдо сч. 77. Этот показатель может быть положительным или отрицательным. Если дебетовый оборот < кредитового, показатель отражается в отчете в круглых скобках.

Показатели отложенных налогов в балансе (ОНА, ОНО) позволяют довести до пользователя отчетности информацию о событиях, которые возможно произойдут в будущих периодах и могут повлиять как на величину финансового результата, так и на поток денежных средств.

Таким образом, вычитаемая временная разница появляется, когда доход отражается в НУ или расход в БУ в большей сумме.

Налогооблагаемая временная разница появляется, когда расход отражается в НУ или доход в БУ в большей сумме.

Постоянные разницы (ПР) – это доходы и расходы, которые формируют:

— бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаются из расчета налоговой базы как текущего отчетного, так и последующих отчетных периодов;

— налоговую базу по налогу на прибыль и исключаются из бухгалтерской прибыли (убытка) как текущего, так и последующих периодов.

Иными словами, это суммы, которые отражаются в бухгалтерском учете, но не принимаются в налоговом учете (или признаются в НУ в пределах норматива). И наоборот, учитываются в целях налогообложения, но не отражаются в бухгалтерском учете.

Постоянные разницы не оказывают никакого влияния на показатели будущих отчетных периодов. Их действие ограничивается исключительно пределами того отчетного периода, когда они возникают. Если доходы (расходы) признаются в разных суммах в БУ и НУ, то это разница постоянная.

Постоянные разницыможно разделить на два вида: положительные и отрицательные. Положительные постоянные разницы (ППР) формируют постоянные налоговые обязательства (ПНО), а отрицательные постоянные разницы (ОПР) формируют постоянные налоговые активы (ПНА).

ПНО = положительная постоянная разница * 20 %

ПНА = отрицательная постоянная разница * 20 %

Для того, чтобы определить вид возникшей постоянной разницы, необходимо воспользоваться схемой:

Рис. Возникновение постоянных разниц

Положительные постоянные разницы (ППР) являются следствием того, что доходы в БУ учитываются в меньшем размере, чем в НУ (например, при реализации по ценам ниже рыночных), а расходы учитываются в целях налогообложения в меньшем размере (например, только в пределах норм учитываются потери от порчи материалов при их хранении и транспортировке, суммы убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств сверх норм):

Дн > Дб, Рн < Рб Дн, РН – доход и расход, исчисленный в НУ,

Дб, Рб – доход и расход, исчисленный в БУ.

Результатом этого является то, что налог, рассчитанный по данным БУ, меньше суммы налога по данным НУ. Поэтому приходится доначислять налог на прибыль, т.е. отражать в БУ ПНО:

Дт 99, субсчет «ПНО (ПНА)» — Кт 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Возникновение отрицательных постоянных разниц (ОПР) являются следствием того, что доходы не признаются в НУ (например, доходы, полученные в рамках целевого финансирования), а расходы не учитываются в БУ или учитываются в меньшем размере.

Дн < Дб, Рн > Рб

При этом налог на прибыль по данным БУ больше налога на прибыль по данным НУ. Поэтому необходимо сторнировать часть уже начисленного налога на прибыль:

ДТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — Кт 99, субсчет «ПНО (ПНА)».

Пример: Учредитель передал организации безвозмездно денежные средства в сумме 2 млн. руб.

В БУ эта сумма включена в состав прочих доходов. В НУ эта сумма не учитывается, т.к. доходы в виде безвозмездно полученного имущества от учредителя, доля которого в уставном капитале больше 50 %, не включается в состав внереализационных доходов.

Возникает отрицательная постоянная разница, которая приводит к образованию ПНА = 2 млн. руб. * 20 % = 400 тыс. руб.

Согласно ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль определяется по формуле:

ТНпр = Условный доход (расход) + ПНО — ПОА + ОНА – ОНО

Условный расход по налогу на прибыль учитывается на отдельном субсчете счета 99: Дт 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» — Кт 68.

Если образуется бухгалтерский убыток, то отражается условный доход по налогу на прибыль: Убыток бухгалтерский * Ставка налога на прибыль.

Отражается Дт 68 – Кт 99, субсчет «Условный Доход/расход по налогу на прибыль»

Бухгалтерская прибыль (убыток) формируется из прибыли (убытка) от обычных видов деятельности (90 сч.), сальдо прочих доходов и расходов (91 сч.), а также доходов и расходов, непосредственно учитываемых ан сч.

Бухгалтерские проводки при возникновении постоянных и временных разниц между БУ и НУ

99. Помимо этого на сч. 99 отражаются суммы, связанные с расчетом налога на прибыль:

— начисленного условного расхода или дохода по налогу на прибыль

— постоянных налоговых активов или обязательств

В бух. учете чистая прибыль определяется с учетом условного дохода (расхода) и ПНО (ПНА):

Чистая прибыль = Прибыль (убыток) – Условный расход (доход) – ПНО + ПНА

Строка «Текущий налог на прибыль» Ф № 2 – это сумма налога на прибыль, указанная по стр. 250 Декларации по налога на прибыль.

В Отчете о прибылях и убытках для расчета чистой прибыли используются показатели прибыли до н/о, текущий налог, ОНА, ОНО. Сумма ПНО (ПНА) в расчете чистой прибыли по Ф №2 не приводится. в Ф №2 она приводится после расчета чистой прибыли как справочный показатель.

Чистая прибыль = Прибыль – Текущий + ОНА + ОНО

до н/о налог

Дата добавления: 2016-11-02; просмотров: 753;

Поиск Лекций

Какие проводки создать в случае временной разницы

Пример 1

Компания потратила на рекламу 200 000 руб. В бухгалтерском учете данные затраты списаны в полном объеме. Для целей налогообложения расходы списаны в пределах 1 % выручки от реализации, что составило 50 000 руб. В итоге образовалась разница, равная 150 000 руб.(200 00 руб. – 50 000 руб.).

Ни в текущем, ни в последующих периодах часть рекламных затрат в размере 150 000 руб. не будет признана в НУ. На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница является постоянной.

Показатель Расходы для целей бухгалтерского учета Расходы для целей налогового учета Пояснение, расчет Проводка (только в бухгалтерском учете) сумма
доходы 400 000 400 000 Налоговая прибыль больше, чем бухгалтерская – ПНО= 150000*20%=30000 Дт 62 Кт 90
Расходы на рекламу 200 000 50 000 Дт 90 Кт 44
Налогооблагаемая прибыль 200 000 350 000 Дт 99 Кт 68
Налог на прибыль Дт 99 Кт 68

Пример 2

В отчетном периоде отражена прибыль прошлых лет в размере 40000 руб., которая не подлежит учету для целей налогообложения в этом периоде. Указанная сумма образует постоянную отрицательную разницу, которая формирует постоянный налоговый актив, уменьшающий сумму налога на прибыль.

Ни в текущем, ни в последующих периодах прибыль не будет признана в НУ. На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница является постоянной. Разница представляет собой постоянный налоговый актив

Показатель Доходы для целей бухгалтерского учета Доходы для целей налогового учета Пояснение, расчет Проводка (только в бухгалтерском учете) сумма
доходы 400 000 400 000 Бухгалтерская прибыль больше, чем налоговая – ПНА = 40000*20= 8000 Дт 62 Кт 90
Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году Дт 76 Кт 91-1
Налогооблагаемая прибыль 440 000 400 000 Дт 99 Кт 68 88 000
Налог на прибыль Дт 68 Кт 99

6. временные разницы

Временные разницы — это доходы и расходы, которые в БУ отражаются в одном отчетном периоде, а в НУ — в другом периоде. Отличительная черта временной разницы в том, что рано или поздно наступит момент, когда расхождение между налоговым и бухгалтерским учетом будет сведено к нулю.

Отложенный налог на прибыль — сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Прежде всего, необходимо определить, является временная разница вычитаемой или налогооблагаемой. Для этого нужно понять, какая прибыль — «налоговая» или «бухгалтерская» — оказалась больше после возникновения этой временной разницы.

Если «налоговая» прибыль БОЛЬШЕ, чем «бухгалтерская», то временная разница является вычитаемой. В этом случае в учете следует отразить отложенный налоговый актив (ОНА). Его величина равна вычитаемой временной разнице, умноженной на налоговую ставку. При этом бухгалтер должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 — отражен отложенный налоговый актив (ОНА).

Если «налоговая» прибыль МЕНЬШЕ, чем «бухгалтерская», то временная разница является налогооблагаемой. В этом случае в учете следует отразить отложенное налоговое обязательство (ОНО). Его величина равна налогооблагаемой временной разнице, умноженной на налоговую ставку.

Постоянные разницы

При этом бухгалтер должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77 — отражено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

Как погасить отложенные налоговые обязательства и активы

Как говорилось выше, временные разницы возникают в случае, когда расхождение между НУ и БУ рано или поздно будет выведено в ноль. По мере его сокращения или полного аннулирования, следует гасить и отложенные налоговые активы и обязательства. Для этого нужно делать следующие проводки:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09 — погашен отложенный налоговый актив (ОНА);
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 — погашено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством российской федерации о налогах и сборах.

Пример 3

Компания ввела в эксплуатацию объект основных средств. Его первоначальная стоимость равна 120 000 руб., срок полезного использования 3 года.

В учетной политике закреплено, что для целей НУ используется линейный метод амортизации, а для целей БУ — способ списания стоимости пропорционально объему продукции. В 1 год амортизация начислена в сумме 60000 руб., во второй – 50000, в третий – 10000. Из-за этого сумма ежемесячных амортизационных отчислений по данным налогового учета будет отличаться от суммы отчислений по данным бухучета. Как следствие, каждый месяц (год) возникает разница.

По окончании срока полезного использования первоначальная стоимость будет полностью списана как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. При этом общая сумма амортизации, начисленной в течение пяти лет, и в НУ и в БУ составит 120 000 руб. Значит, расхождение между налоговым и бухучетом будет сведено к нулю.
На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница, возникающая из-за несовпадения ежемесячной суммы амортизации, является временной.

Показатель Расходы для целей бухгалтерского учета Расходы для целей налогового учета Пояснение, расчет Проводка (только в бухгалтерском учете) сумма
1 год
доходы 400 000 400 000 Налоговая прибыль больше, чем бухгалтерская – ОНА= 20000*20%=4000 Дт 62 Кт 90 400 000
Расходы на амортизацию за 1 год 40 000 Дт 20 Кт 02 Дт 90 Кт 20 60 000
Налогооблагаемая прибыль 340 000 360 000 Сальдо Кт 99 340 000
Налог на прибыль 68 000 Дт 99 Кт 68 68 000
Отложенный налоговый актив     Дт 09 Кт 68
2 год
Доходы Налоговая прибыль больше, чем бухгалтерская – ОНА= 10000*20%=2000 Дт 62 Кт 90 500 000
Расходы на амортизацию за 2 год Дт 20 Кт 02 Дт 90 Кт 20 50 000
Налогооблагаемая прибыль 450 000 460 000 Сальдо Кт 99 450 000
Налог на прибыль 90 000 92 000 Дт 99 Кт 68 90 000
Отложенный налоговый актив     Дт 09 Кт 68
3 год
Доходы 550 000 550 000 Налоговая прибыль меньше, чем бухгалтерская отражаем погашение ОНА, отраженных в бух.учете ранее– ОНА = 30000*20% = 6000 Дт 62 Кт 90 550 000
Расходы на амортизацию за 3 год Дт 20 Кт 02 Дт 90 Кт 20 10 000
Налогооблагаемая прибыль 540 000 510 000 Сальдо Кт 99 540 000
Налог на прибыль 108 000 Дт 99 Кт 68 108 000
Погашение отложенных налоговых активов     Дт 68 Кт 09
             

Пример 4

Организация по-разному отражает отпускные в бухгалтерском и налоговом учете.

В БУ компания формирует резерв предстоящих расходов по отпускам. Для этого ежемесячно определенная сумма списывается по дебету «затратного» счета и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

В НУ отпускные списываются в затраты того месяца, на который приходится отпуск.

Таким образом, ежемесячно возникает разница в виде сумм, списанных на расходы в бухгалтерском учете.

После того, как сотрудник использует отпуск, в налоговом учете будут сформированы затраты на полную величину отпускных. При этом итоговая сумма отпускных по данным НУ совпадет с суммой, которая в течение предыдущих месяцев была отнесена в резерв по данным БУ. Значит, расхождение между налоговым и бухучетом будет сведено к нулю.

На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница, возникающая из-за ежемесячного отражения затрат в бухгалтерском учете, является временной.

Добавим, что временные разницы надо учитывать по каждому виду активов и обязательств. Это означает, что необходимо организовать аналитический учет временных разниц в разрезе основных средств, резервов и проч

Какие проводки создать в случае временной разницы

Может случиться так, что часть временной разницы останется непогашенной. Это произойдет, например, если основное средство продано или ликвидировано до окончания срока полезного использования. Тогда расхождение, возникшее из-за разных способов амортизации в налоговом учете и бухучете (или по иной причине), не будет полностью аннулировано.

В такой ситуации остаток ОНО или ОНА нужно списать на счет 91 «Прочие доходы расходы». Проводки буду следующие:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 09 — списан остаток непогашенного ОНА;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 91 — списан остаток непогашенного ОНО.

©2015-2018 poisk-ru.ru
Все права принадлежать их авторам. Данный сайт не претендует на авторства, а предоставляет бесплатное использование.
Нарушение авторских прав и Нарушение персональных данных

Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога на прибыль, исчисленная с разницы между прибылью по данным бухгалтерского учета и налогообложения.

Понятия "Постоянное налоговое обязательство (постоянный налоговый актив)" применяются для целей бухгалтерского учета налога на прибыль организаций.

Постоянное налоговое обязательство (актив) рассчитывается на основе постоянных разниц.

Постоянные налоговые обязательства именуются сокращенно как ПНО;

Постоянные налоговые активы именуются сокращенно как ПНА.

Комментарий

Постоянное налоговое обязательство (актив) представляет собой расчетную сумму налога на прибыль, который возник бы по разнице между суммой прибыли по бухгалтерскому учету и суммой прибыли по налоговому учету.

Системные принципы расчета временных и постоянных разниц применительно к учету Основных средств

Такие разницы (именуется Постоянная разница) могут возникать из-за нормирования некоторых расходов по налогу на прибыль, применения налоговых льгот и т.д.

Основной смысл этой величины в том, чтобы пояснить в бухгалтерской отчетности отличия прибыли по данным бухгалтерского и налогового учетов.

Если сумма прибыли по бухгалтерскому учету и сумма прибыли по налоговому учету совпадают, то не возникает постоянного налогового обязательства (актива).

Постоянное налоговое обязательство (актив) определяется по формуле: 

ПНО (ПНА) = ПР * СТ

Где,

ПНО  (ПНА) — Постоянное налоговое обязательство (актив)

ПР – Постоянная разница

СТ —  ставка налога на прибыль 

Пример

Для некоторых видов расходов на рекламу установлено ограничение по сумме, признаваемой для налогообложения в размере 1% от выручки. В налоговом периоде сумма расходов на рекламу составила 100 млн. рублей. Из  этой суммы 10 млн. рублей в налогообложении не признается (сверх норматива) — постоянная разница.

При ставке налога на прибыль 20% постоянное налоговое обязательство составит 2 млн. рублей.

100 млн. Д 44 — К 60 — отражены расходы на рекламу

2 млн. Д 99 — 68 — отражено постоянное налоговое обязательство (10 млн. * 20%)

Пример

Организация получила безвозмездно денежные средства в размере 200 тыс. рублей от участника, владеющего больше 50% уставного капитала этой организации. Полученная сумма не облагается налогом на прибыль организаций (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Сумма дохода 200 тыс. рублей признается доходом в бухгалтерском учете и не признается по налогу на прибыль. Эта сумма формирует постоянную разницу 200 тыс. рублей и, соответственно, постоянный налоговый актив в размере 40 тыс. рублей (200 тыс. * 20%).

Д 51 — К  91 200 000 – отражен доход

Д 68 — К 99 40 000 — отражен постоянный налоговый актив (200 000 руб. * 20%).

Перечень ситуаций, когда возникает постоянное налоговое обязательство или актив

Как уже было отмечено, постоянное налоговое обязательство (актив) формируются, когда имеются различия в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов. Ниже перечислены основные такие ситуации:

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) возникает:

1) Когда сумма расхода, признаваемая в налоговом учете, ограничена лимитом, а в бухгалтерском учете признается расходом без ограничений. В этом случае ПНО образуется в части сверхлимитных расходов (которые признаются расходами в бухгалтерском учете и не признаются в налоговом учете).

Так, сумма некоторых расходов на рекламу ограничена размером в 1% от выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ). Сумма представительских расходов признается в размере, не превышающем 4 процента от расходов на оплату труда (п. 2 ст. 264 НК РФ).

2) Когда сумма расхода признается в бухгалтерском учете и не признается в налоговом учете.

Так, ст. 263 НК РФ определяет перечень расходов на страхование, которые признаются в налоговом учете. Иные виды страхования в расходах по налогу на прибыль не признаются. Если организация понесла такие расходы на страхование, которые не учитываются в налогообложении, но признаются в бухгалтерском учете, то образуется ПНО.

3) Стоимость имущества, переданного в качестве благотворительной помощи.

4) Повышение стоимости основного средства в результате переоценки, проведенной в бухгалтерском учете.

В этом случае балансовая стоимость объекта в бухгалтерском учете будет превышать налоговую стоимость такого же объекта. Соответственно та часть амортизации объекта, которая будет признаваться в бухгалтерском учете и не признаваться в налоговом учете, будет формировать ПНО.

Постоянный налоговый актив (ПНА) возникает:

1) когда расходы признаются в налоговом учете и не признаются в бухгалтерском учете.

Например, п. 7 ст. 262 НК РФ определяет виды расходов на НИОКР, которые признаются в налоговом учете с коэффициентом 1,5 (то есть, расход на 100 рублей учитывается, как 150 рублей). Сумма расходов, которая признается в налоговом учете сверх суммы в бухгалтерском учете формирует ПНА.

2) Снижение стоимости основного средства в результате переоценки, проведенной в бухгалтерском учете.

В этом случае балансовая стоимость объекта в бухгалтерском учете будет меньше налоговой стоимости такого же объекта. Соответственно та часть амортизации объекта, которая будет признаваться в налоговом учете и не признаваться в бухгалтерском учете, будет формировать ПНА.

Отражение ПНО и ПНА в бухгалтерском учете и отчетности

В бухгалтерском учете Постоянное налоговое обязательство (актив) отражаются на счете 99 "Прибыли и убытки", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам". Соответственно ПНО отражается Д 99 "Прибыли и убытки К 68 "Расчеты по налогам и сборам", а ПНА отражается в учете Д 68 "Расчеты по налогам и сборам" К 99 "Прибыли и убытки".

Постоянное налоговое обязательство (актив) отражается в Отчете о финансовых результатах (ранее именовался «Отчете о прибылях и убытках») бухгалтерской отчетности по строке «в т.ч. Постоянные налоговые обязательства (активы)» (стр. 2421).

Сумма строки 2421 указывается справочно и в расчете других строк Отчета о финансовых результатах не указывается, так как ее влияние учтено в строке " Текущий налог на прибыль" (2410).

В бухгалтерском балансе постоянное налоговое обязательство (актив) не отражается.  

Определение из нормативных актов

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (п. 7)

Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Нормативные акты

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль"

Дополнительно

Бухгалтерский учет налога на прибыль

Налог на прибыль организаций

Постоянная разница

Бухгалтерский учет налога на прибыль организаций

Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога на прибыль, исчисленная с разницы между прибылью по данным бухгалтерского учета и налогообложения.

Понятия "Постоянное налоговое обязательство (постоянный налоговый актив)" применяются для целей бухгалтерского учета налога на прибыль организаций.

Постоянное налоговое обязательство (актив) рассчитывается на основе постоянных разниц.

Постоянные налоговые обязательства именуются сокращенно как ПНО;

Постоянные налоговые активы именуются сокращенно как ПНА.

Комментарий

Постоянное налоговое обязательство (актив) представляет собой расчетную сумму налога на прибыль, который возник бы по разнице между суммой прибыли по бухгалтерскому учету и суммой прибыли по налоговому учету. Такие разницы (именуется Постоянная разница) могут возникать из-за нормирования некоторых расходов по налогу на прибыль, применения налоговых льгот и т.д.

Основной смысл этой величины в том, чтобы пояснить в бухгалтерской отчетности отличия прибыли по данным бухгалтерского и налогового учетов.

Если сумма прибыли по бухгалтерскому учету и сумма прибыли по налоговому учету совпадают, то не возникает постоянного налогового обязательства (актива).

Постоянное налоговое обязательство (актив) определяется по формуле: 

ПНО (ПНА) = ПР * СТ

Где,

ПНО  (ПНА) — Постоянное налоговое обязательство (актив)

ПР – Постоянная разница

СТ —  ставка налога на прибыль 

Пример

Для некоторых видов расходов на рекламу установлено ограничение по сумме, признаваемой для налогообложения в размере 1% от выручки. В налоговом периоде сумма расходов на рекламу составила 100 млн. рублей. Из  этой суммы 10 млн. рублей в налогообложении не признается (сверх норматива) — постоянная разница.

При ставке налога на прибыль 20% постоянное налоговое обязательство составит 2 млн. рублей.

100 млн. Д 44 — К 60 — отражены расходы на рекламу

2 млн. Д 99 — 68 — отражено постоянное налоговое обязательство (10 млн. * 20%)

Пример

Организация получила безвозмездно денежные средства в размере 200 тыс. рублей от участника, владеющего больше 50% уставного капитала этой организации. Полученная сумма не облагается налогом на прибыль организаций (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Сумма дохода 200 тыс. рублей признается доходом в бухгалтерском учете и не признается по налогу на прибыль. Эта сумма формирует постоянную разницу 200 тыс. рублей и, соответственно, постоянный налоговый актив в размере 40 тыс. рублей (200 тыс. * 20%).

Д 51 — К  91 200 000 – отражен доход

Д 68 — К 99 40 000 — отражен постоянный налоговый актив (200 000 руб. * 20%).

Перечень ситуаций, когда возникает постоянное налоговое обязательство или актив

Как уже было отмечено, постоянное налоговое обязательство (актив) формируются, когда имеются различия в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов. Ниже перечислены основные такие ситуации:

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) возникает:

1) Когда сумма расхода, признаваемая в налоговом учете, ограничена лимитом, а в бухгалтерском учете признается расходом без ограничений. В этом случае ПНО образуется в части сверхлимитных расходов (которые признаются расходами в бухгалтерском учете и не признаются в налоговом учете).

Так, сумма некоторых расходов на рекламу ограничена размером в 1% от выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Как отражать в учете постоянные и временные разницы

Сумма представительских расходов признается в размере, не превышающем 4 процента от расходов на оплату труда (п. 2 ст. 264 НК РФ).

2) Когда сумма расхода признается в бухгалтерском учете и не признается в налоговом учете.

Так, ст. 263 НК РФ определяет перечень расходов на страхование, которые признаются в налоговом учете. Иные виды страхования в расходах по налогу на прибыль не признаются. Если организация понесла такие расходы на страхование, которые не учитываются в налогообложении, но признаются в бухгалтерском учете, то образуется ПНО.

3) Стоимость имущества, переданного в качестве благотворительной помощи.

4) Повышение стоимости основного средства в результате переоценки, проведенной в бухгалтерском учете.

В этом случае балансовая стоимость объекта в бухгалтерском учете будет превышать налоговую стоимость такого же объекта. Соответственно та часть амортизации объекта, которая будет признаваться в бухгалтерском учете и не признаваться в налоговом учете, будет формировать ПНО.

Постоянный налоговый актив (ПНА) возникает:

1) когда расходы признаются в налоговом учете и не признаются в бухгалтерском учете.

Например, п. 7 ст. 262 НК РФ определяет виды расходов на НИОКР, которые признаются в налоговом учете с коэффициентом 1,5 (то есть, расход на 100 рублей учитывается, как 150 рублей). Сумма расходов, которая признается в налоговом учете сверх суммы в бухгалтерском учете формирует ПНА.

2) Снижение стоимости основного средства в результате переоценки, проведенной в бухгалтерском учете.

В этом случае балансовая стоимость объекта в бухгалтерском учете будет меньше налоговой стоимости такого же объекта. Соответственно та часть амортизации объекта, которая будет признаваться в налоговом учете и не признаваться в бухгалтерском учете, будет формировать ПНА.

Отражение ПНО и ПНА в бухгалтерском учете и отчетности

В бухгалтерском учете Постоянное налоговое обязательство (актив) отражаются на счете 99 "Прибыли и убытки", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам". Соответственно ПНО отражается Д 99 "Прибыли и убытки К 68 "Расчеты по налогам и сборам", а ПНА отражается в учете Д 68 "Расчеты по налогам и сборам" К 99 "Прибыли и убытки".

Постоянное налоговое обязательство (актив) отражается в Отчете о финансовых результатах (ранее именовался «Отчете о прибылях и убытках») бухгалтерской отчетности по строке «в т.ч. Постоянные налоговые обязательства (активы)» (стр. 2421).

Сумма строки 2421 указывается справочно и в расчете других строк Отчета о финансовых результатах не указывается, так как ее влияние учтено в строке " Текущий налог на прибыль" (2410).

В бухгалтерском балансе постоянное налоговое обязательство (актив) не отражается.  

Определение из нормативных актов

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (п. 7)

Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Нормативные акты

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль"

Дополнительно

Бухгалтерский учет налога на прибыль

Налог на прибыль организаций

Постоянная разница

Бухгалтерский учет налога на прибыль организаций

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *