Учет незавершенного строительства

Автор: | 04.05.2019

Какие объекты включаются в состав незавершенного строительства?

К внеоборотным средствам относятся только те, которые имеют длительный срок эксплуатации:

  1. Строительство жилых зданий, а так же промышленных объектов;
  2. Монтажные работы;
  3. Покупка строительной техники, инструментов;
  4. Закупка строительных материалов;
  5. Приобретение инвентаря для производственного помещения или офиса;
  6. Подготовка и приобретение проектной документации, смет;
  7. Разведывательные, геологические работы;
  8. Затраты на выкуп земельных участков и переселение жильцов;
  9. Подготовка кадров для работы на определенном участке.

На 08 счет можно списывать командировочные, выданные сотруднику для прохождения специальных курсов, а так же суммы на проживание, питание, проезд на время учебы.

В бухгалтерской отчетности, в графу «Незавершенное капитальные вложения», следует указывать все объекты и капитальные строения, которые на момент составления документации находятся в стадии строительства или ремонта. Так же, включаются и объекты недвижимости, которые еще не прошли государственную регистрацию или находятся во временной эксплуатации.

Сумма капитальных вложений, определяется путем подсчета всех расчетных операций между заказчиком и исполнителем.

Фактом, для предоставления расчета, является наличие Акта выполненных работ. При этом, для каждого вида работ, составляется отдельная смета, в которой подробно расписываются объемы и оплата.

После того, как строительство завершилось, заказчик составляет «Акт приема-передачи», в котором указывается весь объем фактических затрат. При вводе объекта в эксплуатацию, сумма затрат входит в графу «Завершенное строительство»: учет объекта незавершенного строительства прекращается.

Ввод в эксплуатацию оформляется в порядке, согласованном с вышестоящими органами. Только после получения резолюций всех государственных инспекций, объект считается «Завершенным строительством».

Что можно сделать с объектами незавершенного строительства?

После того, как в бухгалтерской отчетности введенный в эксплуатацию объект, будет считаться материальным активом, организация имеет право провести следующие манипуляции:

  1. Продать. Стоимость объекта может превышать стоимость затрат, или наоборот, реализоваться с частичной компенсацией потраченных денежных средств. При ликвидации, организация имеет право продать объект по себестоимости: перерасчет производится с учетом коэффициентов на день составления договора купли-продажи.
  2. Безвозмездно передать иному лицу. Передача может осуществляться, как и физическому, так и юридическому лицу. Как правило, все затраты по переоформлению документов берет на себя даритель.
  3. Законсервировать. Данный процесс, в основном обусловлен сезонностью производства или актуальностью: организация может временно снять с учета любой объект, если его мощности не используются вовсе. При этом, учет незавершенного строительства, относящегося к данному объекту, не приостанавливается.
  4. Сдать в аренду. Для получения дополнительной прибыли, организация может сдать в аренду пустующие площади, офисные помещения, оборудование для цеха, производственные склады. Полученный доход облагается налогом, а оставшаяся часть включается в прибыль организации.

Для того, что бы произвести любую манипуляцию с активами, необходимо создать комиссию и согласовать все действия с вышестоящими инстанциями. Организация обязана прислать уведомление в письменном виде, в местный налоговый орган, а так же Акт, подписанный руководителем.

Продажа незавершенного строительства с убытком

Опишите, почему вы пишете жалобу на этот ответ

Жалоба Отмена

Недостроенное здание не является для организации объектом основных средств, поэтому в данном случае не может быть применена норма п. 3 ст. 268 НК РФ о том, что убыток от реализации объекта включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

В рассматриваемой ситуации бухгалтер должен руководствоваться п. 2 ст. 268 НК РФ, который позволяет учесть полученный убыток единовременно. (Конечно, при условии, что цена сделки соответствует требованиям ст. 40 НК РФ.)

Моментом признания убытка является дата государственной регистрации перехода права собственности на объект к покупателю. При этом организация-продавец должна иметь документы, подтверждающие стоимость не завершенного строительством здания (расходы на его создание или приобретение). В противном случае расходы будут признаваться не соответствующими требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, причем независимо от установленного законодательством срока хранения документов. Данный вывод подтверждается в Письме Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-02/84.

Для учета данной сделки Вам понадобятся: Договор купли-продажи, Свидетельство о регистрации права собственности, Акт приемки-передачи объекта незавершенного строительства и документы, подтверждающие убыток.

Застройщик продает незаконченный объект: проводки и налоги

О чем пойдет речь: иногда застройщик вынужден продать недостроенный объект, который он строил на продажу, например из-за нехватки денег. Считать ли такой объект недвижимостью? Как оформить документы? Какие тонкости учесть при расчете налогов?

Особенности продажи незавершенки

Недостроенный объект относится к недвижимому имуществу (п. 1 ст. 130 ГК РФ). Застройщик вправе его продать. Но только при следующих условиях:

— на объекте прекращены строительные работы (у застройщика на момент продажи не должно быть действующих договоров строительного подряда);

— застройщик зарегистрировал право собственности на объект.

Это следует из пункта 2 статьи 218, статьи 219 ГК РФ; пункта 16 Обзора практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (приложение к информационному письму Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. № 59).

Договор купли продажи составьте в письменной форме. Переход права собственности к покупателю тоже нужно зарегистрировать. Госпошлину уплачивает приобретатель имущества, поскольку продавец освобожден от такой обязанности (подп. 8.1 п. 3 ст. 333.35 НК РФ, письмо Минфина от 16 января 2014 г. №03-05-06-03/1011).

Учтите такую деталь: по общему правилу договорная цена здания включает стоимость земельного участка под ним. Но закон или договор может предусматривать иное (п. 2 ст. 552 ГК РФ).

Налоги

Рассмотрим налоги, связанные с продажей: НДС, налог на прибыль и налог на имущество.

Налог на добавленную стоимость

Зависит ли НДС при продаже недостроя от того, жилой объект или нежилой?

Нежилой объект. Продавец должен начислить НДС по ставке 18 процентов. Для расчета нужно взять полную продажную стоимость объекта без учета НДС (п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 164 НК РФ).

Для незавершенки момент начисления такой же, как и для любой другой недвижимости – это день передачи объекта покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимости (п. 16 ст. 167 НК РФ).

В течение пяти календарных дней со дня передачи объекта продавец должен выставить покупателю счет-фактуру (п. 3 ст. 168, подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Жилой объект. Облагать ли НДС продажу недостроенного жилого дома – на сегодняшний день вопрос спорный. У судей единого мнения нет.

Позиция I. Налог надо начислить. Так считает Минфин. Аргументы следующие. Норма, освобождающая реализацию жилых домов от НДС, при продаже незавершенных жилых домов не применяется. Поскольку недостроенный дом нельзя считать жилым помещением- ведь он еще не пригоден для проживания (п. 2 ст. 15, п. 2 ст. 16 ЖК РФ).

Значит, продавец должен начислить НДС. А покупатель вправе принять предъявленный налог к вычету (письма от 13 августа 2015 г. № 03-07-11/46755, от 12 мая 2012 г. № 03-07-10/11). При этом продавец вправе принять к вычету суммы НДС с затрат на строительство, которые предъявили ему поставщики и подрядчики (ст. 171, 172 НК РФ).

Судебные решения в поддержку такой позиции – в таблице ниже.

Обратите внимание на такой момент. Допустим, застройщик строил жилой дом на продажу, То есть предполагал, что будет использовать его в операции, не облагаемой НДС (продаже жилья). И в ходе строительства не заявлял к вычету входной НДС с затрат на строительство. Если придерживаться позиции Минфина, то при реализации недостроенного дома продавец обязан начислить НДС. И при этом он получает право заявить к вычету суммы входного налога по товарам, работам, услугам, использованным для строительства дома. Минфин в таких случаях рекомендует подавать уточненные декларации по НДС и, при необходимости, по налогу на прибыль (письмо от 13 августа 2015 г. № 03-07-11/46755).

Позиция II. Налог начислять не надо. В судебной практике есть решения, в которых судьи с чиновниками не согласны. То есть арбитры приходят к выводу, что норма об освобождении в этих случаях действует и факт незавершенности строительства правового значения не имеет.

Решения в поддержку данной точки зрения — в таблице ниже.

Таким образом, если компания не начислит НДС с продажи недостроенного жилого дома, у нее есть шансы добиться поддержки в суде.

Не забывайте: суммы НДС, предъявленные в ходе строительства жилого дома, при применении льготы к вычету не принимают. Их включают в стоимость СМР на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ (письмо Минфина от 15 марта 2012 г. № 03-07-10/05).

Как судьи решают споры об НДС с продажи недостроенного жилья

НДС надо начислить НДС начислять не надо
Постановления:- Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29 декабря 2014 г. по делу № А27-1435/2014;- ФАС Поволжского округа от 20 марта 2013 г. по делу № А12-9812/2012 Постановления:- Арбитражного суда Московского округа от 8 сентября 2014 г. № Ф05-7939/14 по делу № А41-54438/13;- ФАС Уральского округа от 30 июня 2014 г. № Ф09-3779/14 по делу № А34-5524/2013;- ФАС Волго-Вятского округа от 24 января 2011 г. по делу № А39-909/2010

Налог на прибыль

Выручку в сумме договорной цены без учета НДС продавец включает в доходы (п. 1, 2 ст. 249, подп. 1, абз. 5 п. 1 ст. 248 НК РФ).

Компания признает доход на дату передачи объекта покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ). И при этом учитывает в расходах затраты на строительство объекта (абз. 1, подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Это подтверждает определение ВАС РФ от 17 апреля 2012 г. № ВАС-4828/12.

Если компания продала незавершенку с убытком, то она учитывает его при расчете налога на прибыль (п. 2 ст. 268 НК РФ).

Налог на имущество

Недостроенное здание (сооружение) – это не основное средство, поскольку эксплуатировать его нельзя.

Поэтому налог на имущество не платит ни продавец, ни покупатель, пока объект не достроят и он не будет готов к эксплуатации (п. 1 ст. 374 НК РФ). Это подтверждено в письме УФНС России по г. Москве от 6 мая 2016 г. № 16-15/048499.

Бухгалтерский учет

Затраты на строительство застройщик учитывает на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Так рекомендует Минфин, даже если компания строит объект для продажи (письмо от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02).

Доход от реализации незавершенного объекта, который компания строила на продажу, она признает доходом от обычных видов деятельности (п. 5, 12 ПБУ 9/99). При этом стоимость выбывающего объекта тоже относит на расходы по обычным видам деятельности (п. 5, 6 ПБУ 10/99).

При продаже объекта, который строили для собственных нужд, выручку от реализации отражают как прочий доход. А его стоимость относят на прочие расходы (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99.

Доход и расход признают в бухучете на дату перехода права собственности на объект к покупателю. То есть на дату госрегистрации этого перехода (п. 16, подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99, п. 19 ПБУ 10/99).

Как учесть госпошлину

Госпошлина включается в первоначальную стоимость основных средств (п. 8 ПБУ 6/01). Но включать ли ее в стоимость объекта, построенного для продажи, нормативно не установлено. Для налога на прибыль Минфин считает, что надо включить в стоимость объекта (письма от 8 июня 2012 г. N 03-03-06/1/295 (п. 3), от 12 августа 2011 г. N 03-03-06/1/481, от 4 марта 2010 г. № 03-03-06/1/113). В то же время подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ позволяет отнести пошлину к прочим расходам, связанным с реализацией.

Так что компания может выбрать порядок учета самостоятельно. Если спорить компания не готова, безопаснее придерживаться позиции Минфина.

Пример 1. Как отразить продажу недостроенного объекта

ООО «СтройИнвест» (застройщик) продает недостроенное нежилое здание за 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 180 000 руб.). Компания строила его для продажи. Себестоимость объекта на момент продажи – 700 000 руб. Компания уплатила госпошлину за регистрацию права собственности на незавершенный объект – 22 000 руб. (подп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

Объект передали покупателю и зарегистрировали переход права собственности в одном отчетном периоде — в июле.

Бухгалтер сделал такие проводки.

ДЕБЕТ 08

КРЕДИТ 68 субсчет «Госпошлина»

— 22 000 руб. – начислили госпошлину за регистрацию права собственности на объект незавершенного строительства;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Госпошлина»

КРЕДИТ 51

– 22 000 руб. – уплатили госпошлину;

ДЕБЕТ 62

КРЕДИТ 90

— 1 180 000 руб. – признали доход от продажи объекта;

ДЕБЕТ 90

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 180 000 руб. ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.) х 18%) – начислили НДС;

ДЕБЕТ 90

КРЕДИТ 08

— 722 000 руб. (700 000 + 22 000)– списали стоимость проданного объекта;

ДЕБЕТ 51

КРЕДИТ 62

— 1 180 000 руб. – получили оплату от покупателя.

На практике продавец может передать объект покупателю по передаточному акту до того, как право собственности перейдет к покупателю (до госрегистрации перехода права собственности). Тогда придется отразить разницы между налоговым и бухгалтерским учетом.

Пример 2. Как отразить разницы в учете

Изменим условия предыдущего примера. Предположим, что продавец передал объект покупателю по передаточному акту раньше, чем покупатель зарегистрировал переход права собственности на объект.

Бухгалтер ООО «СтройИнвест» сделал следующие записи.

Вариант I — госпошлина учитывается в стоимости объекта.

На дату уплаты пошлины:

ДЕБЕТ 08

КРЕДИТ 68 субсчет «Госпошлина»

— 22 000 руб. – начислили госпошлину за регистрацию права собственности;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Госпошлина»

КРЕДИТ 51

– 22 000 руб. – уплатили госпошлину;

На дату передачи объекта покупателю по акту приемки-передачи:

ДЕБЕТ 45

КРЕДИТ 08

— 722 000 руб. (700 000 + 22 000) – отразили стоимость переданного объекта;

ДЕБЕТ 76

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 180 000 руб. ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.. х 18%) – начислили НДС со стоимости переданного объекта;

ДЕБЕТ 09

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 200 000 руб. – ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.) x 20%) – отразили отложенный налоговый актив — ОНА с суммы дохода, признанной в налоговом учете;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

КРЕДИТ 77

— 144 400 руб. (722 000 руб. x 20%) – отразили отложенное налоговое обязательство — ОНО со стоимости объекта, признанной расходом в налоговом учете.

На дату регистрации перехода права собственности:

ДЕБЕТ 62

КРЕДИТ 90

— 1 180 000 руб. – учли выручку от реализации;

ДЕБЕТ 90

КРЕДИТ 76

— 180 000 руб. – учли начисленный при передаче НДС;

ДЕБЕТ 90

КРЕДИТ 45

— 722 000 руб. – списали стоимость проданного объекта;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

КРЕДИТ 09

— 200 000 руб. – погасили ОНА.

ДЕБЕТ 77

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 144 400 руб. – погасили ОНО.

На дату поступления денег от покупателя:

ДЕБЕТ 51

КРЕДИТ 62

— 1 180 000 руб. – получили оплату от покупателя.

Вариант II — госпошлина учитывается в прочих расходах.

На дату уплаты пошлины:

ДЕБЕТ 45 субсчет «Расходы, связанные с продажей объекта недвижимости»

КРЕДИТ 68 субсчет «Госпошлина»

— 22 000 руб. – начислили госпошлину за регистрацию права собственности;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Госпошлина»

КРЕДИТ 51

– 22 000 руб. – уплатили госпошлину;

На дату передачи объекта покупателю по акту приемки-передачи:

ДЕБЕТ 45 субсчет «Объект незавершенного строительства, переданный покупателю»

КРЕДИТ 08

— 700 000 руб. – отразили стоимость переданного объекта;

ДЕБЕТ 76

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 180 000 руб. ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.. х 18%) – начислили НДС со стоимости переданного объекта;

ДЕБЕТ 09

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 200 000 руб. – ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.) x 20%) – отразили отложенный налоговый актив — ОНА с суммы дохода, признанной в налоговом учете;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

КРЕДИТ 77

— 140 000 руб. (700 000 руб. x 20%) – отразили отложенное налоговое обязательство — ОНО со стоимости объекта, признанной расходом в налоговом учете.

На дату регистрации перехода права собственности:

ДЕБЕТ 62

КРЕДИТ 90

— 1 180 000 руб. – учли выручку от реализации;

ДЕБЕТ 90

КРЕДИТ 76

— 180 000 руб. – учли начисленный при передаче НДС;

ДЕБЕТ 90

КРЕДИТ 45 субсчет «Объект незавершенного строительства, переданный покупателю»

— 700 000 руб. – списали стоимость проданного объекта;

ДЕБЕТ 91

КРЕДИТ 45 субсчет «Расходы, связанные с продажей объекта недвижимости»

— 22 000 руб. — списали госпошлину;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

КРЕДИТ 09

— 200 000 руб. – погасили ОНА.

ДЕБЕТ 77

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 140 000 руб. – погасили ОНО.

На дату поступления денег от покупателя:

ДЕБЕТ 51

КРЕДИТ 62

— 1 180 000 руб. – получили оплату от покупателя.

Незавершенное строительство — это объект капитальных вложений, на котором еще не закончены работы.

ЕКАТЕРИНА МЕСЯТКИНА, аудитор ООО ВИТ-аудит

Приказом Минфина РФ от 24.10.08 №116н, который вступил в силу начиная с бухгалтерской отчетности 2009 года, утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008).

Одновременно с этим в соответствии с Приказом Минфина РФ от 24.11.08 №134н утратило силу Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94), утвержденное Приказом Минфина РФ от 20.12.94 №167.

Применение нового ПБУ

ПБУ 2/2008 устанавливает порядок отражения в регистрах бухгалтерского учета информации о доходах, расходах и финансовых результатах организаций, выполняющих работы по договорам строительного подряда, то есть подрядчиков и субподрядчиков. Оно (в отличие от старого ПБУ 2/94) не распространяется на застройщиков. Последние должны теперь применять не нормы ПБУ 2/2008, а Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенное Минфином России до организаций Письмом от 30.12.93 №160, применяемым в части, не противоречащей более поздним нормативным документам, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета.

Не должны применять новое ПБУ бюджетные и кредитные организации.

При этом новым ПБУ 2/2008 надо руководствоваться только при отражении операций по договорам:

1) длительность исполнения которых более 1 года;

2) сроки начала и окончания которых приходятся на разные годы.

Но если разрыв между этими сроками несущественен (например, составляет 1—3 месяца), то можно игнорировать данное правило, руководствуясь требованием рациональности ведения бухучета.

В строительстве используются целых два понятия — «незавершенное строительство» и «незавершенное производство».

Незавершенное строительство — объект капитальных вложений, на котором еще не закончены работы. К незавершенному строительству относятся, например, объекты, возведение которых продолжается, приостановлено или которые уже эксплуатируются, но акты приемки-передачи на них не оформлены. Они отражаются по строке 130 Баланса (форма №1).

Незавершенное строительство составляют фактически произведенные затраты, которые состоят из:

· стоимости выполненных строительных, монтажных и других работ;

· стоимости установленного оборудования и оборудования, находящегося в монтаже на этих объектах;

· затрат по освоению территории застройки и других расходов, связанных со строительством указанных объектов.

Учет затрат по незавершенному строительству производится по дебету счета 08-3 «Строительство объектов основных средств».

Наличие незавершенного строительства возможно у инвестора, заказчика, в том числе при совмещении этих функций, а также при строительстве хозяйственным способом.

Так как ПБУ 2/2008 не распространяется на застройщиков, то у них в учете незавершенного строительства никаких изменений нет.

Как и раньше, затраты на счете 08-3 накапливаются в разрезе отдельных объектов (если их несколько), и списание производится только после завершения всех работ, предусмотренных сметой. Аналогичный порядок действует и в налоговом учете, то есть практически все учтенные по дебету счета 08-3 расходы будут формировать первоначальную стоимость объекта для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Согласно п. 1 ПБУ 2/2008 его требования распространяются только на долгосрочные договоры строительного подряда (субподряда), длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года либо сроки начала и окончания работ по которым приходятся на разные отчетные (то есть календарные) годы.

Следовательно, к работам, начатым и законченным в течение одного года, ПБУ 2/2008 не применяется. По таким договорам у подрядных строительных организаций работы и объекты, не сданные заказчику, числятся в составе незавершенного производства на счете 20 нарастающим итогом до их сдачи заказчику.

У подрядчиков или субподрядчиков учет расходов по возведению должен быть организован на счете 20 «Основное производство» в разрезе каждого заказчика и возводимого объекта. На данных аналитических счетах, открытых к счету 20 «Основное производство», будут отражаться прямые затраты, непосредственно связанные с выполнением договора.

Теперь рассмотрим учет по тем договорам, строительные работы по которым длятся более одного года либо переходят на следующий год.

Порядок учета доходов по договору

Согласно п. 7 ПБУ 2/2008 доходы по договору признаются доходами по обычным видам деятельности на основании Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н.

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 доход (выручка) от реализации СМР признается в регистрах бухгалтерского учета подрядчика при единовременном выполнении следующих условий:

· строительная организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из условий конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

· сумма выручки может быть определена;

· имеется уверенность в том, что заказчик расплатится за выполненные для него работы;

· результат работ передан заказчику;

· расходы по выполнению работ могут быть определены.

Если хотя бы одно из условий не выполняется, то полученные денежные средства подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета как предварительная оплата (аванс).

Согласно п. 13 ПБУ 9/99 доход может быть признан в регистрах бухгалтерского учета при выполнении работе длительным (более 12 месяцев) циклом их производства по мере их готовности или по завершении выполнения работ в целом.

При этом в соответствии с той же нормой в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ подрядная организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки.

Допустим, подрядная организация заключила несколько договоров (с одним или с разными заказчиками), при этом по условиям одного из них предусмотрена передача результатов выполненных работ по окончании строительства (строительство объекта «под ключ»), а по условиям других — передача результатов выполненных работ по указанным в договорах этапам.

В соответствии с п. 27 ПБУ 2/2008 организация может самостоятельно выбрать метод определения выручки по каждому из заключенных договоров — по мере готовности либо по факту передачи результата работ заказчику.

Следовательно, в первом случае выручка может признаваться в регистрах бухгалтерского учета по мере готовности, то есть по окончании отчетного периода, невзирая на то, что акт приема-передачи СМР по объекту в целом (форма №КС-11) с заказчиком еще не подписан.

По остальным договорам выручку (доход) оптимально отражать в регистрах бухгалтерского учета на дату подписания (оформления) актов приема-передачи результатов выполненных работ по предусмотренным этими договорами этапам (акты формы №КС-2 и справки формы №КС-3).

В соответствии с п. 8 ПБУ 2/2008 величина выручки (сумма дохода) по договору определяется из договорной стоимости выполненных работ.

Стоимость работ по условиям договора может быть скорректирована (увеличена либо уменьшена), например, в связи:

· с использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций по сравнению с предусмотренными в договоре;

· с выполнением более сложных работ по сравнению с предусмотренными в технической документации либо работ, не предусмотренных сметой;

· с предъявляемыми подрядчиком к заказчику претензиями о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые он был вынужден понести в связи с действиями (бездействием) заказчика;

· с предъявляемыми претензиями о возмещении разумных расходов, понесенных при установлении и устранении дефектов в технической документации, предоставленной заказчиком или проектной организацией (например, при обнаружении в ходе строительства подпочвенных вод);

· с предъявляемыми претензиями в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком подрядчику содействия, предусмотренного условиями договора (по передаче ему в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, по обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода;

· с выплачиваемыми подрядчику дополнительно сверх сметы по условиям договора суммами (поощрительными платежами), допустим, за сокращение сроков строительства.

В указанных случаях выручка (доход) от реализации СМР подлежит увеличению. При невыполнении части работ, предусмотренных технической документацией, доход подлежит уменьшению.

Порядок учета расходов по договору

В соответствии с п. 11 П БУ 2/2008 выделяются следующие расходы на исполнение договора (себестоимость СМР):

· расходы, непосредственно связанные с исполнением конкретного договора (прямые расходы);

· часть общих расходов организации, связанная с выполнением СМР, приходящаяся на конкретный договор (косвенные расходы);

· расходы, не относящиеся к выполнению СМР, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (прочие расходы по договору).

Прямыми расходами на выполнение СМР следует признать те затраты, связь которых с данным конкретным договором можно доказать первичными учетными документами.

К прямым расходам, в частности, будут относиться:

· стоимость материалов, используемых при производстве строительных работ, — на конкретный договор (заказ) они списываются на основании актов, материальных отчетов и других первичных документов;

· заработная плата работников, непосредственно осуществляющих СМР, — на конкретный договор (заказ) она относится на основании табелей, нарядов и других первичных документов по начислению заработной платы;

· СМР, принятые от субподрядчиков, — на конкретный договор (заказ) они относятся в соответствии с оформленными актами приема-передачи работ;

· затраты на оплату арендованной строительной техники, если она привлечена для выполнения работ на конкретном объекте;

· другие расходы, непосредственно связанные с выполнением СМР по конкретному договору (объекту, заказу).

Согласно п. 12 ПБУ 2/2008 в состав прямых расходов также подлежат включению, кроме фактически понесенных, ожидаемые неизбежные затраты (предвиденные расходы).

Предвиденными расходами, например, признаются работы по устранению выявленных дефектов и недоделок.

Они могут включаться в расходы по договору (в себестоимость СМР) либо по мере их возникновения, либо путем создания резервов на покрытие предвиденных расходов (резервы на гарантийный ремонт и обслуживание).

Резервы на покрытие предвиденных расходов могут быть образованы при условии, что такие затраты могут быть достоверно определены.

Косвенными расходами следует признать затраты строительной организации, также связанные с выполнением СМР и включаемые в себестоимость работ по исполнению договора (заказа, объекта) на основании разработанных организацией методик (п. 13 ПБУ 2/2008).

К косвенным расходам, например, можно отнести:

· суммы начисленного единого социального налога (ЕСН) в отношении работников, занятых на разных договорах (объектах);

· затраты по содержанию собственного грузового автотранспорта и строительной техники;

· расходы по содержанию аппарата управления строительной организацией;

· прочие расходы, также связанные с производством СМР, но относящиеся более чем к одному конкретному договору в отчетном периоде.

Согласно п. 10 ПБУ 2/2008 расходы по договору признаются расходами по обычным видам деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н.

Следовательно, подрядная строительная организация вправе относить свои затраты по содержанию аппарата управления (управленческие и коммерческие расходы) ежемесячно согласно п. 9 ПБУ 10/99 на уменьшение финансового результата без распределения их по договорам (без включения в себестоимость СМР по договору).

Согласно п. 15 ПБУ 2/2008, расходы, непосредственно связанные с подготовкой и подписанием договора (на разработку технико-экономического обоснования, на подготовку договора страхования рисков строительных работ), понесенные подрядчиком до даты его подписания, включаются в прямые расходы по договору, если они могут быть достоверно определены и если в отчетном периоде, в котором они возникли, существует вероятность, что договор будет подписан.

При несоблюдении данных условий указанные расходы признаются прочими расходами того периода, в котором они осуществлены.

В соответствии с п. 16 ПБУ 2/2008 расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены.

Расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство на счете 20.

Расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, учитываются как расходы будущих периодов на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Определение выручки

Для определения выручки и затрат в ПБУ 2/2008 предусмотрен только один способ — «по мере готовности», который подразумевает, что если подрядчик (исполнитель) может достоверно определить прибыль или убыток по договору на отчетную дату, то в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) должны показываться доходы и расходы независимо от фактической оплаты. Именно такой порядок признания выручки и затрат заложен в МСФО 11 (IAS 11). Соответственно, в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденном Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н, должны появиться новые субсчета к счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», а именно: 46-1 «Выполненные этапы» и 46-2 «Не предъявленная к оплате начисленная выручка».

Суть данного метода состоит в том, что строительный подряд представляет собой непрерывный процесс производства и реализации, растянутый во времени. Выручка и затраты формируются в каждом отчетном периоде накопительным итогом с начала договора. Прибыль по договору должна быть распределена по возможности равномерно по всем отчетным периодам, тогда как убытки признаются немедленно.

Получение аванса само по себе не составляет факта реализации и не образует выручки. Подписание акта выполненных работ, как правило, подтверждает факт выполнения этапа работ, но не является единственным свидетельством степени готовности работ.

Таким образом, поэтапное признание выручки подрядчика вне зависимости от формального графика подписания актов сдачи-приемки с заказчиком является главным нововведением ПБУ 2/2008, позволяющим реализовать принцип начисления при отражении доходов и расходов строительных организаций, что приведет к адекватному распределению их финансовых результатов между периодами и даст возможность использовать показатели Отчетов о прибылях и убытках (форма №.2) для проведения финансового анализа и получения реальных показателей.

Если достоверно определить финансовый результат еще нельзя, но подрядчик уже понес затраты по сделке, бухгалтеру надо выяснить, есть ли вероятность возмещения издержек. Если такая вероятность существует, то расходы должны отражаться в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) как выручка (хотя фактически выручка еще не поступила, а только ожидается в будущем).

Если возмещения не предвидится, затраты должны показываться как расходы по обычным видам деятельности.

Для целей налогообложения прибыли доходы по долгосрочным договорам надо определять в каждом квартале (в каждом месяце — в зависимости от продолжительности отчетного периода). Поэтому у вас есть возможность сблизить налоговый и бухгалтерский учет, выбран один и тот же метод определения выручки от реализации «по мере готовности». Разницы по правилам ПБУ 18/02 могут возникнуть, если в налоговом и бухгалтерском учете вы выбрали разные методы определения выручки или же если какие-либо расходы учитываются в бухгалтерском и налоговом учете по разным правилам.

НДС по-прежнему начисляется только на выполненные и принятые заказчиком работы (услуги), то есть исчисляется на основании актов выполненных работ (оказанных услуг).

Незавершенное строительство в бухгалтерском учете отражается обособленно от других объектов. К этой категории активов относят возводимые здания и сооружения, когда процесс строительства запущен, затраты в этом направлении уже имеются, но объект еще не готов к введению в эксплуатацию и использованию по прямому предназначению. До момента сдачи объекта и его ввода в действие все издержки должны аккумулироваться на промежуточном бухгалтерском счете.

Учет объектов незавершенного строительства в бухгалтерском учете

Введенные в эксплуатацию строительные объекты относятся к категории основных средств (это недвижимость компании). На этапе возведения все расходы, связанные со строительством, являются инвестициями во внеоборотные активы. К таким издержкам можно отнести:

  • затраты на строительство (закупка материалов, оплата услуг подрядной организации);

  • затраты на монтажные мероприятия;

  • стоимость приобретения инструментов и инвентаря для завершения строительных работ;

  • выплата зарплаты специалистам, занятым в строительстве, отчисления на страховые взносы;

  • оплата аренды земельных участков, на которых производятся работы;

  • затраты на топливо для спецтехники, используемой в ходе строительства.

Как учесть фактические затраты на незавершенное строительство? В бухгалтерском учете счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» выполняет функцию промежуточного звена, на нем аккумулируются издержки на возведение и подготовку к вводу в эксплуатацию объекта недвижимости. Этот счет является активным, все издержки проводятся дебетовыми оборотами. В момент запуска объекта в эксплуатацию после завершения строительных и монтажных процедур накопленная сумма будет составлять первоначальную стоимость основного средства, она списывается с кредита счета 08.

При наличии незавершенного строительства, в бухгалтерском учете счет 08 используется с указанием субсчета – 08.3. Если возводимых объектов несколько, по каждому из них ведется обособленная аналитика. Это необходимо для обеспечения возможности вычленить из общей суммы расходы, которые должны быть отнесены к первоначальной стоимости конкретного актива.

Типовые проводки

В учете предприятий, не входящих в состав субъектов хозяйствования госсектора, могут использоваться следующие стандартные корреспонденции по учету объектов незаконченного строительства:

  • Приобретение недостроя отражается в учете путем постановки объекта на баланс и отражения задолженности перед продавцом – Д08.3 – К60. Такой же записью показываются и затраты по оплате услуг сторонних организаций, которым поручены работы по завершению строительства, вводу актива в эксплуатацию.

  • Д01 – К08.3 – незавершенное производство в строительстве в бухгалтерском учете переходит в статус завершенного, объект вводится в эксплуатацию. Эта операция производится при наличии акта проверки готовности объекта.

Если недострой продается третьим лицам, составляется такой комплекс проводок:

  • доходы отражаются через дебетование счета 62 и кредитование счета прочих доходов 91.1;

  • на стоимость реализуемого актива необходимо начислить НДС, эта сумма показывается в дебете 91.2 и кредите 68;

  • при продаже необходимо не только показать доходы, но и закрыть суммы, накопленные на счете инвестиций в основные средства, делается это при помощи проводки Д91.2 – К08.3.

Пример

Как формируется стоимость незавершенного строительства – рассмотрим этот процесс на примере компании, имеющей объект незавершенного строительства. На 08 счет затраты относили по мере их возникновения на протяжении всего периода строительных и монтажных работ, отражая их следующими проводками:

  • закуплены строительные материалы для возведения нового корпуса производственного цеха на сумму 5 652 320 руб. – Д10 – К60;

  • выделен НДС из стоимости закупленных материалов – Д19 – К60 в сумме 1 017 417 руб.;

  • входящий НДС принят к вычету в полной сумме Д68 – К19 в размере 1 017 417 руб.;

  • Д08.3 – К10 – зафиксирована стоимость материалов, которые были фактически израсходованы в процессе строительства здания (5 652 320 руб.);

  • Д08.3 – К02 в сумме 55 600 руб. – показана амортизация оборудования, используемого в строительстве;

  • Д08.3 – К70 в размере 564 850 руб. – затраты на оплату труда наемного персонала;

  • Д08.3 – К69 в размере 169 455 руб., показаны отчисления на страховые взносы с зарплаты рабочих;

Когда строительство было завершено, актив вводится в действие, при этом составляется запись: Д01 – К08.3 в сумме 6 442 225 руб. (5 652 320 + 55 600 + 564 850 + 169 455).

Незавершенное строительство в бухгалтерском учете в балансе показывается в 1 разделе отчета в строке 1150 (в общей сумме с основными средствами, характеристика недостроенных объектов и накопленные расходы по ним раскрываются в пояснениях).

Порядок учета объектов незавершенного строительства

Расходы по недостроенным объектам в учете показываются нарастающими итогами. В стоимость возводимых объектов включают:

  • суммы, потраченные на осуществление монтажных, строительных работ;
  • цену приобретения оборудования для установки в строящемся здании;
  • затраты по освоению застраиваемых территорий;
  • арендные платежи за землю;
  • оплату услуг за оформление проектно-изыскательной документации;
  • расходы, напрямую связанные со строительными мероприятиями по конкретному заданию.

ВАЖНО! Объекты незавершенного строительства нельзя амортизировать.

Бухгалтер при получении первичной документации суммирует все затратные статьи по возведенному зданию или сооружению. В общем итоге отражаются расходы по стоимости инвентаря, сырья, отделочных материалов, заработной плате рабочим, топливу для техники. Если во время проверки объекта был обнаружен брак, то он включается в состав затрат.

Перед вводом объекта в эксплуатацию производится проверка его готовности. По ее результатам составляется Акт. Документ подписывается и сверяется с заказчиком. После признания в учете сооружения материальным активом руководство предприятия может распорядиться им следующими способами:

  • продать третьему лицу;
  • осуществить безвозмездную передачу в пользу физического лица или другого учреждения;
  • инициировать консервацию актива, если он не будет эксплуатироваться длительное время (по причине сезонности производства или вынужденном сокращении объемов выпуска продукции);
  • передать во временное пользование по договору аренды.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! При принятии решения о способе использования возведенных объектов необходимо согласовать операцию с членами созданной на предприятии комиссии.

Порядок перевода объекта из категории незавершенного строительства в завершенное предполагает подписание Акта приема-передачи актива, отражение его стоимости в учете. Бланки актов приведены в постановлении Госкомстата от 11 ноября 1999 г. под № 110. Следующий шаг – прекращается учет хозяйственных операций по этому объекту на стадии незавершенного строительства. Все накопленные на счете суммы переносятся на стоимость введенного в эксплуатацию нового основного средства.

Процедура заморозки незавершенного строительства

Временная приостановка возведения здания или сооружения должна быть документально оформлена. Решение о необходимости этой операции принимается заказчиком, оно фиксируется в приказе с указанием сроков инвентаризации. На следующем этапе осуществляется уведомление застройщика о предстоящей консервации объекта.

Перед заморозкой строительства на объекте проводится инвентаризация. Для этой процедуры создается комиссионный орган из представителей заказчика и исполнителя. Члены комиссии после осмотра недостроенного сооружения составляют инвентаризационную опись. В документе отражают:

  • название объекта;
  • перечень конструкционных элементов;
  • стадию возведения.

После инвентарных мероприятий подписывается Акт о временной остановке строительства.

Продажа недостроенного актива

Реализовать можно только объект, строительство которого было приостановлено. Перед совершением сделки необходимо оформить право собственности на возводимое сооружение. Для этого в Росреестр подается комплект правоустанавливающей документации по земельному наделу и выданное ранее разрешение на начало строительных работ (ст. 40 Закона от 13 июля 2015 г. № 218-ФЗ). Регистрирующему органу понадобится дополнительная информация:

  • тип возводимого имущественного актива;
  • процент готовности сооружения;
  • предназначение здания по проекту.

В бухгалтерском учете принимаются на баланс выполненные работы, соглашение подряда расторгается.

Бухгалтерский и налоговый учет

Недостроенные объекты в сумме понесенных на их возведение затрат учитываются на 08 счете по 3 субсчету. Счет является активным. Расходные операции отражаются по нему в дебетовых операциях. Все накопленные за период строительства суммы при введении в эксплуатацию актива списываются по кредиту. Типовые проводки:

  • Подрядные работы приняты заказчиком – Д08.3 – К60.
  • Д19 – К60 — отражается размер начисленного НДС.

В форме баланса, утвержденной Приказом Минфина от 2 июля 2010 г. № 66н, стоимость незаконченного строительства показывается в составе основных средств. Для этого предназначена строка 1130 (1 раздел в активе отчетной формы). Дополнительно составляется расшифровка по стоимости недостроенных объектов.

Если недострой решили продать третьим лицам, на его стоимость начисляется НДС. В качестве налоговой базы выступает размер цены, отраженной в договорной документации. Сделка оформляется договором купли-продажи. Полученная выручка относится в учете к периоду, в котором была произведена передача актива покупателю на основании акта. Прибыль показывается датой регистрации прав собственности стороной, приобретающей объект.

Продажа будет сопровождаться составлением таких корреспондирующих записей:

  • Д62 – К91.1 – проводка, подтверждающая признание дохода от операции по продаже недостроя;
  • Д91.2 – К68 – отражен начисленный на договорную стоимость НДС;
  • Д91.2 – К08.3 – учтена стоимость недостроенного актива, который продается.

К СВЕДЕНИЮ! Недостаток действующей схемы налогообложения проявляется для упрощенцев. Им придется включать всю вырученную сумму в базу налогообложения, что существенно повысит значение налогового обязательства.

По Письму Минфина от 24 марта 2017 г. № 03-05-06-01/17081 недостроенные объекты, которые были зарегистрированы, попадают в категорию налогооблагаемого имущества. Стоимость таких активов включается в общий размер базы для налога на имущество. Для физических лиц норма была введена в 2015 году (ст. 401 НК РФ).

Если плательщиком налога на имущество выступает физическое лицо, то за базу для налогообложения принимается кадастровая или инвентаризационная стоимость (ст. 402 НК РФ). В ст. 403 НК РФ предусмотрен ряд льгот по налогу для пенсионеров, инвалидов, лиц с государственными наградами и участников боевых действий (полный перечень лиц, обладающим правом воспользоваться льготой приведен в ст. 407 п. 1 НК РФ). Уменьшить налог путем применения льготы нельзя в отношении торговых, административных объектов и дорогостоящих активов (с ценой от 300 млн. руб.).

У юридических лиц налоговые обязательства по строящимся зданиям возникают после готовности объекта. Освобождение от налога на имущество будет актуально до тех пор, пока предприятие не начнет использовать актив по назначению и не перестанет вкладывать средства в его строительство или доработку.

Если строительство осуществляется заказчиком с привлечением заемных ресурсов, то стоимость возводимых объектов в налоговом и бухгалтерском учете будет различаться. Налоговая стоимость будет применяться при расчете амортизационных отчислений, налога на прибыль, бухгалтерская нужна для выведения обязательств по налогу на имущество (если за основу принимается кадастровая оценка).

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *